Was ist das Einspruchsverfahren und welche Funktion hat es?

Das Einspruchsverfahren ist der gesetzlich vorgesehene außergerichtliche Rechtsbehelf im Steuerrecht. Es ist in den §§ 347–367 der Abgabenordnung (AO) geregelt und dient der Überprüfung von Verwaltungsakten der Finanzbehörde — insbesondere von Steuerbescheiden — durch die erlassende Behörde selbst. Das Einspruchsverfahren ist ein sogenanntes Vorverfahren: Es muss grundsätzlich vor der Erhebung einer Klage beim Finanzgericht durchgeführt werden (§ 44 Abs. 1 FGO).

Die Funktion des Einspruchsverfahrens ist eine doppelte. Einerseits dient es dem Rechtsschutz des Steuerpflichtigen, indem es eine kostengünstige und formlose Möglichkeit bietet, die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheids überprüfen zu lassen. Andererseits ermöglicht es der Finanzbehörde eine Selbstkontrolle: Die Behörde erhält Gelegenheit, eigene Fehler zu korrigieren, bevor ein gerichtliches Verfahren eingeleitet wird.

Statistisch wird ein erheblicher Anteil der Einsprüche ganz oder teilweise zugunsten des Steuerpflichtigen entschieden. Das Einspruchsverfahren ist daher ein wichtiges und häufig unterschätztes Instrument der Steuergestaltung und Rechtsverteidigung.

Welche Fristen gelten für den Einspruch?

Die Einspruchsfrist beträgt einen Monat ab Bekanntgabe des Verwaltungsakts (§ 355 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Einhaltung dieser Frist ist eine zwingende Zulässigkeitsvoraussetzung — ein verspäteter Einspruch ist grundsätzlich als unzulässig zu verwerfen.

Bekanntgabe und Fristberechnung

Die Bekanntgabe richtet sich nach § 122 AO. Bei Übermittlung durch die Post gilt der Verwaltungsakt am dritten Tag nach Aufgabe zur Post als bekanntgegeben (§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO) — die sogenannte Dreitagesfiktion. Fällt der dritte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder Feiertag, verschiebt sich die Bekanntgabe auf den nächsten Werktag (§ 108 Abs. 3 AO). Bei elektronischer Übermittlung gilt ebenfalls die Dreitagesfiktion (§ 122 Abs. 2a AO).

Die Monatsfrist berechnet sich nach § 108 AO in Verbindung mit §§ 187, 188 BGB. Sie endet mit Ablauf desjenigen Tages des folgenden Monats, der dem Tag der Bekanntgabe entspricht. Fällt das Fristende auf einen Samstag, Sonntag oder Feiertag, endet die Frist erst mit Ablauf des nächsten Werktags.

Beispiel: Wird ein Steuerbescheid am Montag, dem 3. März, zur Post gegeben, gilt er am Donnerstag, dem 6. März, als bekanntgegeben. Die Einspruchsfrist endet am Sonntag, dem 6. April — wegen § 108 Abs. 3 AO also tatsächlich am Montag, dem 7. April, um 24:00 Uhr.

Wiedereinsetzung in den vorigen Stand

Hat der Steuerpflichtige die Einspruchsfrist ohne eigenes Verschulden versäumt, kann er Wiedereinsetzung in den vorigen Stand beantragen (§ 110 AO). Der Antrag ist innerhalb eines Monats nach Wegfall des Hindernisses zu stellen. Die versäumte Rechtshandlung — also die Einlegung des Einspruchs — ist gleichzeitig nachzuholen. Die Wiedereinsetzung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige die Fristversäumung nicht verschuldet hat — weder durch eigenes Handeln noch durch ein Verschulden seines Bevollmächtigten, das ihm gemäß § 110 Abs. 1 Satz 2 AO zugerechnet wird.

Welche formellen Anforderungen muss ein Einspruch erfüllen?

Der Einspruch ist schriftlich oder zur Niederschrift bei der Finanzbehörde einzulegen, die den Verwaltungsakt erlassen hat (§ 357 Abs. 1 AO). Schriftlich bedeutet, dass der Einspruch per Brief, Telefax oder elektronisch — etwa über das ELSTER-Portal — übermittelt werden kann. Eine E-Mail genügt nur, wenn die Finanzbehörde einen Zugang für die Übermittlung elektronischer Dokumente eröffnet hat.

An den Inhalt des Einspruchs stellt das Gesetz nur geringe Anforderungen. Es muss erkennbar sein, wer den Einspruch einlegt, gegen welchen Verwaltungsakt er sich richtet und dass der Steuerpflichtige mit der Entscheidung nicht einverstanden ist (§ 357 Abs. 1 Satz 1, 2 AO). Eine Begründung ist bei Einlegung nicht zwingend erforderlich — sie kann nachgereicht werden. In der Praxis empfiehlt es sich dennoch, den Einspruch jedenfalls mit einer kurzen vorläufigen Begründung zu versehen und eine detaillierte Begründung zeitnah nachzureichen.

Wie wird ein Einspruch strategisch begründet?

Die Qualität der Einspruchsbegründung ist maßgeblich für den Erfolg des Verfahrens. Eine strategische Begründung geht über die bloße Darstellung des Sachverhalts und der Rechtsauffassung hinaus.

Sachverhaltsdarstellung

Die Begründung sollte mit einer präzisen Darstellung des steuerlich relevanten Sachverhalts beginnen. Dabei sind alle Tatsachen vorzutragen, die für die rechtliche Beurteilung erheblich sind. Beweismittel — Verträge, Rechnungen, Gutachten, Zeugenaussagen — sind zu benennen und nach Möglichkeit beizufügen. Eine klare und vollständige Sachverhaltsdarstellung erleichtert der Finanzbehörde die Überprüfung und erhöht die Wahrscheinlichkeit einer Abhilfe.

Rechtliche Argumentation

Die rechtliche Argumentation sollte die einschlägigen Normen benennen, die Tatbestandsvoraussetzungen subsumieren und die Rechtsfolge ableiten. Dabei ist auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und der Finanzgerichte einzugehen — insbesondere auf Urteile, die die eigene Position stützen. Auch die Verwaltungsauffassung in BMF-Schreiben und gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder sollte berücksichtigt werden.

Eine effektive Argumentationsstrategie benennt nicht nur die eigene Position, sondern setzt sich auch mit der Gegenauffassung der Finanzbehörde auseinander. Wer die Argumente der Finanzverwaltung kennt und widerlegt, demonstriert Kompetenz und erhöht die Überzeugungskraft des Einspruchs.

Hilfsanträge und Verböserungsschutz

Strategisch kann es sinnvoll sein, Hilfsanträge zu stellen — etwa für den Fall, dass die Finanzbehörde der Hauptargumentation nicht folgt. Zudem ist zu beachten, dass die Finanzbehörde im Einspruchsverfahren den Bescheid auch zuungunsten des Steuerpflichtigen ändern kann — die sogenannte Verböserung (§ 367 Abs. 2 Satz 2 AO). Die Finanzbehörde muss den Steuerpflichtigen jedoch vor einer Verböserung hinweisen und ihm Gelegenheit zur Stellungnahme oder zur Rücknahme des Einspruchs geben (§ 367 Abs. 2 Satz 2 AO).

Das Verböserungsrisiko sollte vor Einlegung des Einspruchs sorgfältig analysiert werden. In der Praxis kann eine umfassende Prüfung des Steuerbescheids durch die Einspruchsstelle dazu führen, dass bisher nicht beanstandete Punkte zuungunsten des Steuerpflichtigen korrigiert werden. Eine realistische Einschätzung dieses Risikos ist wesentlicher Bestandteil der strategischen Einspruchsplanung.

Was geschieht nach Einlegung des Einspruchs?

Nach Einlegung des Einspruchs prüft die Finanzbehörde zunächst die Zulässigkeit — insbesondere die Einhaltung der Frist und die Beschwer des Einspruchsführers. Ist der Einspruch zulässig, erfolgt die materiell-rechtliche Prüfung. Die Finanzbehörde überprüft den angefochtenen Bescheid in vollem Umfang — sie ist nicht auf die vom Steuerpflichtigen gerügten Punkte beschränkt (§ 367 Abs. 2 Satz 1 AO).

Das Ergebnis der Prüfung wird dem Steuerpflichtigen in einer Einspruchsentscheidung mitgeteilt. Mögliche Ergebnisse sind die Abhilfe — der Bescheid wird wie beantragt geändert —, die Teilabhilfe — der Bescheid wird teilweise geändert —, die Zurückweisung — der Einspruch wird als unbegründet verworfen — oder die Verwerfung als unzulässig. Gegen die Einspruchsentscheidung kann innerhalb eines Monats Klage beim Finanzgericht erhoben werden (§ 47 Abs. 1 FGO).

In der Praxis wird häufig eine einvernehmliche Lösung — die sogenannte tatsächliche Verständigung — angestrebt. Die Beteiligten einigen sich auf einen bestimmten Sachverhalt, der der Besteuerung zugrunde gelegt wird. Die tatsächliche Verständigung ist nach der Rechtsprechung des BFH zulässig und bindend, sofern sie sich auf den Sachverhalt und nicht auf die Rechtsanwendung bezieht.

Wann sollte parallel ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt werden?

Der Einspruch hat keine aufschiebende Wirkung (§ 361 Abs. 1 AO). Der angefochtene Steuerbescheid bleibt also trotz des Einspruchs vollziehbar — die festgesetzte Steuer muss gezahlt werden. Um dies zu vermeiden, kann der Steuerpflichtige einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) stellen (§ 361 Abs. 2 AO).

Die AdV ist zu gewähren, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids bestehen oder wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge hätte (§ 361 Abs. 2 Satz 2 AO). Ernstliche Zweifel liegen vor, wenn bei summarischer Prüfung neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Gründen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken.

Der AdV-Antrag ist zunächst bei der Finanzbehörde zu stellen, die den Bescheid erlassen hat. Lehnt die Finanzbehörde die AdV ab, kann der Steuerpflichtige einen Antrag auf AdV beim Finanzgericht stellen (§ 69 Abs. 3 FGO). Wird die AdV gewährt, fallen für den Zeitraum der Aussetzung Aussetzungszinsen in Höhe von 0,5 Prozent pro Monat an (§ 237 AO), sofern der Einspruch letztlich erfolglos bleibt.

Welche taktischen Überlegungen sind bei der Einspruchsführung zu beachten?

Eine strategische Einspruchsführung berücksichtigt neben der reinen Rechtsargumentation auch taktische Aspekte. Das Ruhen des Einspruchsverfahrens nach § 363 Abs. 2 AO kann beantragt werden, wenn ein Verfahren beim Bundesfinanzhof, beim Bundesverfassungsgericht oder beim Europäischen Gerichtshof zu einer vergleichbaren Rechtsfrage anhängig ist. Wird dem Antrag stattgegeben, ruht das Verfahren bis zur Entscheidung des Gerichts — der Steuerpflichtige profitiert dann automatisch von einer positiven Rechtsprechungsentwicklung.

Auch die Frage der Einspruchserweiterung ist taktisch relevant. Der Einspruch kann bis zur Entscheidung der Finanzbehörde auf weitere Streitpunkte erstreckt werden, die im ursprünglichen Einspruch nicht genannt waren. Dies ermöglicht eine flexible Verfahrensführung, birgt aber auch das Risiko einer erweiterten Prüfung durch die Finanzbehörde.

Schließlich ist die Möglichkeit der Einspruchsrücknahme (§ 362 AO) zu bedenken. Sie kommt insbesondere in Betracht, wenn sich im Verlauf des Verfahrens herausstellt, dass das Verböserungsrisiko den möglichen Vorteil des Einspruchs überwiegt. Die Rücknahme ist bis zur Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung jederzeit möglich.

Häufig gestellte Fragen (FAQ)

Kann ich einen Einspruch per E-Mail einlegen?

Nur wenn die Finanzbehörde einen Zugang für elektronische Dokumente eröffnet hat. Sicherer ist die Einlegung per Brief, Telefax oder über das ELSTER-Portal. Die Fristwahrung sollte stets nachweisbar dokumentiert werden.

Muss ich den Einspruch sofort begründen?

Nein. Zur Fristwahrung genügt die fristgerechte Einlegung mit der Bezeichnung des angefochtenen Bescheids. Die Begründung kann nachgereicht werden. Eine angemessene Frist hierfür sollte im Einspruchsschreiben erbeten werden.

Kann die Finanzbehörde den Bescheid im Einspruchsverfahren verschlechtern?

Ja. Die Finanzbehörde kann den Bescheid auch zuungunsten des Steuerpflichtigen ändern (Verböserung). Sie muss den Steuerpflichtigen jedoch vorher darauf hinweisen und ihm die Möglichkeit zur Rücknahme des Einspruchs geben.

Wie lange dauert ein Einspruchsverfahren?

Die Dauer variiert erheblich — von wenigen Wochen bei einfachen Sachverhalten bis zu mehreren Jahren bei komplexen Fällen oder wenn das Ruhen des Verfahrens beantragt wurde. Ein gesetzlich festgelegter Zeitrahmen existiert nicht.

Brauche ich einen Steuerberater oder Rechtsanwalt für den Einspruch?

Eine Vertretung ist nicht vorgeschrieben, aber dringend empfehlenswert. Die strategische Einspruchsführung — insbesondere die Prüfung des Verböserungsrisikos und die rechtliche Argumentation — erfordert steuerrechtliche Fachkompetenz.

Rechtsstand: Januar 2025

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