Wann besteht unbeschränkte Erbschaftsteuerpflicht?

Die Rechtsfolge ist weitreichend: Es wird das gesamte Weltvermögen besteuert. Handelt es sich beim Erblasser/Schenker um einen Inländer, so wird der gesamte Erbanfall bzw. die einheitliche Schenkung Gegenstand der Besteuerung. Ist hingegen nur der Erwerber Inländer, unterliegt nur der von ihm erworbene Teil der Erbschaft- und Schenkungsteuer.

Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung der Inländereigenschaft ist im Erbfall der Zeitpunkt des Todes des Erblassers und bei Schenkungen der Zeitpunkt der Ausführung der Schenkung. Bei einem Erwerb unter einer aufschiebenden Bedingung kann ein abweichender Zeitpunkt maßgeblich sein.

Was ist ein Wohnsitz im Sinne des § 8 AO?

Nach § 8 AO hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Die Wohnung muss objektiv zum Wohnen geeignet sein – sie muss weder standesgemäß noch angemessen sein. Eine bescheidene Bleibe genügt, insbesondere ein möbliertes Zimmer oder ein Hotelzimmer bei Langzeitmiete.

Entscheidend ist der objektive Zustand: Der Steuerpflichtige muss die Wohnung tatsächlich ständig benutzen oder sie doch mit einer gewissen Regelmäßigkeit aufsuchen. Eine Mindestaufenthaltsdauer wird von der Rechtsprechung nicht gefordert. Es gibt keine Differenzierung zwischen Haupt- und Nebenwohnsitz oder zwischen Erst- und Zweitwohnsitz. Die melderechtliche Anmeldung kann als Indiz herangezogen werden, hat aber keine unmittelbare steuerliche Wirkung.

WICHTIGER HINWEIS – Ferienimmobilien: Ein Wochenend- oder Ferienhaus im Inland kann einen steuerlichen Wohnsitz begründen, wenn es nicht nur als Feriendomizil genutzt wird. Der BFH hat ein Ferienhaus als Wohnsitz angesehen, wenn der Steuerpflichtige es mit Unterbrechungen etwa vier Monate lang, im Sommer und im Winter, zum Aufenthalt nutzte. Ein Aufenthalt von mehr als drei Wochen im Jahr in der inländischen Wohnung spricht nach einem Urteil des FG Sachsen-Anhalt gegen ein bloßes Ferienquartier. Bei grenzüberschreitender Erbschaftsteuerplanung ist daher sorgfältig zu prüfen, ob neben ausländischen Wohnsitzen noch ein Wohnsitz in Deutschland besteht.

Gewöhnlicher Aufenthalt (§ 9 AO)

Liegt kein Wohnsitz vor, ist zu prüfen, ob ein gewöhnlicher Aufenthalt im Sinne des § 9 AO gegeben ist. Ein gewöhnlicher Aufenthalt liegt vor, wenn sich jemand unter Umständen an einem Ort aufhält, die erkennen lassen, dass er nicht nur vorübergehend verweilt. Als gewöhnlicher Aufenthalt gilt stets ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer. Kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt.

§ 9 Satz 2 AO gilt nicht, wenn der Aufenthalt ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken genommen wird und nicht länger als ein Jahr dauert. Im Gegensatz zum Wohnsitz ist der gewöhnliche Aufenthalt an eine bestimmte Zeitdauer geknüpft, sodass Abgrenzungsschwierigkeiten seltener auftreten. Bei Grenzgängern liegt der gewöhnliche Aufenthalt grundsätzlich im Wohnsitzstaat. Eine Aufgabe des gewöhnlichen Aufenthalts liegt vor, wenn der Steuerpflichtige zusammenhängend mehr als sechs Monate im Ausland lebt und die Beziehungen zum Inland nicht bestehen bleiben.

Erweitert unbeschränkte Steuerpflicht – Die 5-Jahres-Frist

Das Erbschaftsteuerrecht kennt neben der unbeschränkten auch die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht. Sie betrifft deutsche Staatsangehörige, die weniger als fünf Jahre aus Deutschland weggezogen sind und trotz Aufgabe ihres Wohnsitzes innerhalb dieser Frist noch der unbeschränkten Erbschaftsteuerpflicht in Deutschland unterliegen. Voraussetzung ist, dass der Erblasser/Schenker bzw. Erwerber keinen Wohnsitz in Deutschland hat.

Die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht soll verhindern, dass die Erbschaft- und Schenkungsteuerpflicht durch einen nur vorübergehenden Wegzug ins Ausland umgangen wird. Die fünfjährige Frist beginnt mit Aufgabe des Wohnsitzes und wird bei jeder kurzzeitigen Neubegründung eines Wohnsitzes beendet und beginnt anschließend von neuem. Daher sollte bei Wegzug eine kurzfristige Wiederbegründung eines Wohnsitzes besser vermieden werden.

Sonderfall DBA USA: Im Zusammenhang mit dem Doppelbesteuerungsabkommen zwischen den USA und Deutschland ist die Fünfjahresfrist für Wegzügler in die USA mit nur deutscher Staatsangehörigkeit auf zehn Jahre verlängert worden. Gemäß Art. 4 Abs. 3 DBA USA gilt der Wohnsitz einer Person und der zu ihrem Haushalt gehörenden Familienmitglieder ungeachtet des sog. Tie-Breaker-Rule als in dem Vertragsstaat gelegen, dessen Staatsangehörige sie waren.

Aufgabe der Staatsangehörigkeit als Gestaltungsoption

Zur Vermeidung einer erweitert unbeschränkten Steuerpflicht kann in der Praxis die Staatsangehörigkeit aufgegeben werden. Es ist dabei zu berücksichtigen, dass in Fällen, in denen sowohl der Erblasser/Schenker als auch der Erwerber die deutsche Staatsangehörigkeit besitzen, beide die unbeschränkte Steuerpflicht auslösen können – und daher beide die deutsche Staatsangehörigkeit aufgeben müssten.

Eine Aufgabe der Staatsangehörigkeit ist grundsätzlich dann unproblematisch, wenn der Steuerpflichtige bereits eine andere Staatsangehörigkeit besitzt, also ohnehin Mehrstaater ist. Es kann auch unter bestimmten Voraussetzungen des jeweiligen Staates eine neue Staatsangehörigkeit erworben werden, um die alte aufzugeben. Diese Maßnahme ist allerdings dringend sorgfältig zu überdenken, denn die Aufgabe der Staatsangehörigkeit kann weitreichende existentielle und politische Folgen nach sich ziehen. Mit Verlust der deutschen Staatsangehörigkeit entfallen alle Rechte sowie der diplomatische Schutz im Ausland.

Praxisbeispiel – Wegzug in die Schweiz mit Ferienhaus in Deutschland

Ein deutscher Unternehmer (62 Jahre) verlegt seinen Wohnsitz im Jahr 2024 in die Schweiz und gibt seinen Hauptwohnsitz in Deutschland auf. Er behält jedoch ein Ferienhaus am Bodensee, das er regelmäßig vier bis sechs Wochen im Jahr nutzt.

Problem: Das Ferienhaus begründet nach der Rechtsprechung des BFH mit hoher Wahrscheinlichkeit einen steuerlichen Wohnsitz im Inland. Die Folge: Der Unternehmer bleibt unbeschränkt erbschaftsteuerpflichtig in Deutschland – sein gesamtes Weltvermögen (einschließlich des Schweizer Vermögens) wird im Erbfall der deutschen Erbschaftsteuer unterworfen.

Lösung: Der Unternehmer sollte das Ferienhaus veräußern oder die Nutzung so einschränken, dass kein Wohnsitz mehr begründet wird. Eine Zurücklassung der Wohnung zur bloßen Vermögensverwaltung (Verkauf oder langfristige Vermietung) beendet den Wohnsitz nach Auffassung der Finanzverwaltung.

Erweitert unbeschränkte Steuerpflicht: Selbst nach wirksamer Aufgabe des Wohnsitzes bleibt der Unternehmer als deutscher Staatsangehöriger noch fünf Jahre erweitert unbeschränkt steuerpflichtig. Erst nach Ablauf dieser Frist kommt – sofern kein neuer Wohnsitz begründet wird – allenfalls die beschränkte Steuerpflicht für deutsches Inlandsvermögen in Betracht.

Häufige Fehler in der Praxis

Ferienimmobilie als verdeckter Wohnsitz: Das Ferienhaus oder die Ferienwohnung im Inland wird steuerlich nicht als Wohnsitz eingeordnet, obwohl die Nutzungshäufigkeit dafür spricht.

Fünfjahresfrist wird nicht beachtet: Deutsche Staatsangehörige gehen davon aus, dass mit dem Wegzug sofort die unbeschränkte Steuerpflicht endet. Die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht wird übersehen.

Kurzfristige Rückkehr unterbricht die Frist: Eine kurzfristige Wiederbegründung eines Wohnsitzes während der Fünfjahresfrist lässt diese neu beginnen. Dies wird bei vorübergehenden Aufenthalten im Inland häufig nicht bedacht.

DBA-Sonderregelungen werden ignoriert: Im Verhältnis zu den USA gilt eine verlängerte Frist von zehn Jahren. Dies wird bei der Planung eines Wegzugs in die USA regelmäßig übersehen.

Einseitige Betrachtung: Es wird nur die Inländereigenschaft des Erblassers/Schenkers geprüft, nicht aber die des Erwerbers. Die unbeschränkte Steuerpflicht kann auch allein durch den Erwerber ausgelöst werden.

FAQ – Häufige Mandantenfragen

Frage: Reicht ein Ferienhaus für die unbeschränkte Erbschaftsteuerpflicht aus?

Antwort: Ja. Nach der Rechtsprechung des BFH kann bereits ein Ferienhaus einen steuerlichen Wohnsitz begründen, wenn es regelmäßig und nicht nur zu vorübergehenden Erholungszwecken genutzt wird. Eine Nutzung von mehreren Wochen im Jahr reicht aus.

Frage: Wie lange gilt die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht nach dem Wegzug?

Antwort: Die Frist beträgt grundsätzlich fünf Jahre ab Aufgabe des Wohnsitzes in Deutschland. Im Verhältnis zu den USA ist sie auf zehn Jahre verlängert. Die Frist läuft nur, wenn der Steuerpflichtige keinen neuen Wohnsitz in Deutschland begründet.

Frage: Kann ich die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht durch Aufgabe der deutschen Staatsangehörigkeit vermeiden?

Antwort: Grundsätzlich ja. Mit Aufgabe der deutschen Staatsangehörigkeit entfällt die Grundlage für die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht. Diese Maßnahme hat allerdings weitreichende Konsequenzen und sollte nur nach umfassender Abwägung in Betracht gezogen werden.

Frage: Gilt die Fünfjahresfrist auch für den Erwerber?

Antwort: Ja. Die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht betrifft sowohl den Erblasser/Schenker als auch den Erwerber. Wenn ein Kind mit deutscher Staatsangehörigkeit ins Ausland gezogen ist und innerhalb von fünf Jahren eine Schenkung erhält, kann dies die unbeschränkte Steuerpflicht auslösen.

Unsere fachliche Einschätzung

Die erbschaftsteuerliche Wohnsitzplanung bei Auslandsbezug gehört zu den anspruchsvollsten Gestaltungsfeldern im Steuerrecht. In unserer Beratungspraxis zeigt sich, dass die Risiken einer unbeabsichtigten Wohnsitzbegründung im Inland – insbesondere durch Ferienimmobilien – regelmäßig unterschätzt werden. Gleichzeitig wird die erweitert unbeschränkte Steuerpflicht für deutsche Staatsangehörige nach dem Wegzug häufig nicht in die Gesamtplanung einbezogen. Eine wirksame Gestaltung erfordert die Koordination von Wohnsitzplanung, Vermögensstrukturierung und gegebenenfalls DBA-Analyse mindestens fünf Jahre vor dem geplanten Übertragungszeitpunkt.

Konkrete Handlungsschritte

Kurzfristig: Bestehende Wohnsitze und gewöhnliche Aufenthalte im Inland identifizieren. Ferienimmobilien auf Wohnsitzqualität prüfen. Inländereigenschaft aller Beteiligten (Erblasser, Schenker, Erwerber) feststellen.

Mittelfristig: Wohnsitzaufgabe dokumentieren und gegenüber der Finanzverwaltung nachweisen. Fünfjahresfrist kalkulieren und keine kurzfristige Wiederbegründung eines Wohnsitzes riskieren. DBA-Situation im Zielland analysieren.

Langfristig: Vermögensübertragungen erst nach Ablauf der Fünfjahresfrist planen. Gesamtstrategie aus Wohnsitz-, Vermögens- und Nachfolgeplanung entwickeln. Bei Bedarf: Aufgabe der Staatsangehörigkeit als Option prüfen.

Professionelle Steuergestaltung

Die steuerliche Begleitung von Wegzugsfällen erfordert spezialisiertes Wissen an der Schnittstelle von nationalem und internationalem Erbschaftsteuerrecht. Unsere bundesweit tätige Steuerberatungskanzlei berät anspruchsvolle Mandanten bei der Wohnsitzplanung, der Strukturierung grenzüberschreitender Vermögensübertragungen und der Nutzung von Doppelbesteuerungsabkommen. Vereinbaren Sie Ihr persönliches Beratungsgespräch – für die kontinuierliche Verbesserung Ihrer steuerlichen Position.

Prof. Dr. Manzur Esskandari (Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht, Honorarprofessor an der Universität des Saarlandes, Lehrbeauftragter der Hochschule Osnabrück) und Dr. Daniela Bick, LL.M. (Taxation) (Rechtsanwältin und Fachanwältin für Steuerrecht, Lehrbeauftragte der Hochschule Osnabrück), REB Steuerberatung GbR, Osnabrück.