Was ist ein Vermächtnis und wie wird es erbschaftsteuerlich erfasst?

Der wesentliche Unterschied zum Erbanfall: Beim Erwerb aufgrund eines Vermächtnisses erlangt der Vermächtnisnehmer einen schuldrechtlichen Anspruch gegen den Erben. Der Vermächtnisnehmer wird nicht Gesamtrechtsnachfolger des Erblassers, sondern hat lediglich eine Forderung auf Erfüllung des Vermächtnisses. Diese Forderung entsteht mit dem Erbfall und richtet sich gegen den oder die Erben.

§ 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG erfasst alle Arten von Vermächtnissen. Gegenstand des Erwerbs ist der Vermächtnisanspruch. Für die Besteuerung ist nicht der Steuerwert des vermachten Gegenstands maßgeblich, sondern der gemeine Wert des Vermächtnisanspruchs. Beim mit dem Vermächtnis belasteten Erben ist die schuldrechtliche Verpflichtung als Nachlassverbindlichkeit nach § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG abzuziehen.

Arten des Vermächtnisses und ihre steuerlichen Folgen

Geldvermächtnis: Der Vermächtnisnehmer erhält einen Anspruch auf Zahlung eines bestimmten Geldbetrags. Der Nennwert des Anspruchs ist zugleich der gemeine Wert für die Besteuerung. Auch wenn der Erbe den Anspruch durch Übereignung eines Gegenstands (z.B. einer Immobilie) erfüllt, bleibt der Nennwert des Geldanspruchs maßgeblich.

Sachvermächtnis: Der Vermächtnisnehmer erhält einen Anspruch auf Herausgabe eines bestimmten Nachlassgegenstands. Gegenstand des Erwerbs beim Sachvermächtnis ist der Anspruch auf Herausgabe des im Wege des Vermächtnisses zugewandten Gegenstands und nicht der Gegenstand selbst. Für die Besteuerung ist der gemeine Wert der vermächtnisweise zugewandten Sache maßgeblich. Bei einer Zuwendung von Grundbesitz ist der gesondert festzustellende Grundbesitzwert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG maßgeblich.

Verschaffungsvermächtnis: Der Erblasser wendet durch Vermächtnis einen Anspruch auf Übereignung eines Gegenstands zu, der sich nicht im Nachlass befindet, sondern zunächst noch vom Erben erworben werden muss. Der Anspruch ist mit dem gemeinen Wert des anzuschaffenden Gegenstands zu bewerten.

Kaufrechtsvermächtnis: Der Vermächtnisnehmer erlangt das Recht, einen zum Nachlass gehörenden Gegenstand (z.B. ein Grundstück) zu einem im Testament festgelegten (i.d.R. günstigen) Kaufpreis vom Erben zu erwerben. Die aufschiebend bedingte Forderung des Vermächtnisnehmers gegen den Beschwerten ist mit dem gemeinen Wert anzusetzen, der sich aus der Differenz zwischen dem Verkehrswert des zu erwerbenden Gegenstands und dem vom Erblasser festgelegten Kaufpreis ergibt.

Bestimmungsvermächtnis: Der Erblasser hat weder Art, Umfang noch Fälligkeit des Vermächtnisses selbst geregelt. Es obliegt dem Vermächtnisnehmer, Art, Umfang und Fälligkeit zu bestimmen. Zu einem steuerlichen Erwerb kommt es erst dann, wenn der Erbe von diesem Recht Gebrauch macht.

Vorausvermächtnis: Der Erblasser bestimmt, dass einem oder mehreren Erben bestimmte Vermögenswerte zugedacht werden sollen, die nicht auf die Erbquote angerechnet werden. Durch diese Verfügung stellt er den oder die Bedachten im Vergleich zum Wert bzw. ihres Wertes am Erbteil besser, als nach der Erbquote vorgesehen. Hierdurch kommt es zu einer Verschiebung der Erbquoten und zur erbschaftsteuerlichen Werterhöhung des Bedachten.

Bewertung des Vermächtnisses für die Erbschaftsteuer

Die Bewertung des Vermächtniserwerbs richtet sich nach dem gemeinen Wert des Vermächtnisanspruchs zum Zeitpunkt des Erbfalls (§ 11 ErbStG i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Der Bewertungsstichtag ist der Todeszeitpunkt des Erblassers, nicht der Zeitpunkt der Erfüllung des Vermächtnisses.

Bei einem Geldvermächtnis entspricht der gemeine Wert dem Nennwert der Geldforderung. Bei einem Sachvermächtnis ist der gemeine Wert des zugewandten Gegenstands maßgeblich. Für Grundbesitz wird der Grundbesitzwert nach §§ 151 ff. BewG gesondert festgestellt. Für Betriebsvermögen und Anteile an Kapitalgesellschaften gelten die Bewertungsvorschriften der §§ 95 ff. bzw. §§ 11 Abs. 2 BewG.

Bei einem aufschiebend bedingten, betagten oder befristeten Vermächtnis entsteht die Steuer nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a ErbStG erst mit dem Eintritt der Bedingung oder dem Zeitpunkt der Fälligkeit. Die Bewertung erfolgt dann zu diesem späteren Zeitpunkt. Bei einem Vermächtnis, das der Vermächtnisnehmer vor dem Eintritt der Bedingung oder des Ereignisses angenommen hat, entsteht die Steuer bereits mit der Annahme.

Vermächtnis als Nachlassverbindlichkeit beim Erben

Das Vermächtnis wirkt sich beim Erben als Nachlassverbindlichkeit aus. Nach § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG sind Verbindlichkeiten aus Vermächtnissen als Erbfallschulden vom Erwerb des Erben abzuziehen. Der Abzug erfolgt mit dem Wert, der beim Vermächtnisnehmer der Besteuerung zugrunde gelegt wird.

Diese Doppelwirkung – Besteuerung beim Vermächtnisnehmer und Abzug beim Erben – macht das Vermächtnis zu einem wirksamen Gestaltungsinstrument. Durch die Anordnung von Vermächtnissen kann der Erblasser die Steuerbelastung auf mehrere Erwerber verteilen und dadurch die persönlichen Freibeträge mehrerer Personen nutzen. Insbesondere bei Vermächtnissen zugunsten von Personen der Steuerklasse I (Ehegatte, Kinder) mit hohen Freibeträgen lässt sich die Gesamtsteuerbelastung reduzieren.

Für den Abzug der Vermächtnisverbindlichkeit beim Erben kommt es darauf an, dass das Vermächtnis wirksam angeordnet wurde und der Vermächtnisnehmer es nicht ausgeschlagen hat. Bei einem aufschiebend bedingten Vermächtnis ist die Verbindlichkeit erst mit Eintritt der Bedingung abzugsfähig.

Praxisbeispiel – Sachvermächtnis einer Immobilie an Nichte

Die Erblasserin (E) hat ihre Tochter (T) als Alleinerbin eingesetzt. Zusätzlich hat sie ihrer Nichte (N) ein Sachvermächtnis über eine vermietete Eigentumswohnung (Grundbesitzwert: 300.000 Euro) zugewendet. Der Gesamtnachlass hat einen Wert von 1.200.000 Euro.

Besteuerung der Tochter (T): T erwirbt den gesamten Nachlass (1.200.000 Euro) abzüglich der Vermächtnisverbindlichkeit (300.000 Euro) = 900.000 Euro. Freibetrag als Kind: 400.000 Euro. Steuerpflichtiger Erwerb: 500.000 Euro. Steuer: 75.000 Euro (Steuerklasse I, 15 %).

Besteuerung der Nichte (N): N erwirbt die Eigentumswohnung durch Vermächtnis (300.000 Euro). Freibetrag als Nichte (Steuerklasse II): 20.000 Euro. Steuerpflichtiger Erwerb: 280.000 Euro. Steuer: 56.000 Euro (Steuerklasse II, 20 %).

Gestaltungshinweis: Wäre die Eigentumswohnung zu Wohnzwecken vermietet, käme für die Nichte ein Bewertungsabschlag von 10 % nach § 13d ErbStG in Betracht. Der Grundbesitzwert würde dann nur mit 270.000 Euro angesetzt, was die Steuerbelastung auf 50.000 Euro reduziert. Alternativ hätte die Erblasserin die Wohnung der Tochter vermachen können (Steuerklasse I mit Freibetrag 400.000 Euro), um die Steuerlast insgesamt zu minimieren.

Häufige Fehler in der Praxis

Steuerklasse des Vermächtnisnehmers nicht berücksichtigt: Ein Vermächtnis zugunsten einer Person der Steuerklasse II oder III (z.B. Neffe, Nichte, Freund) unterliegt deutlich höheren Steuersätzen und geringeren Freibeträgen. Die Steuerbelastung des Vermächtnisnehmers wird bei der Testamentsgestaltung häufig nicht einkalkuliert.

Bewertungsunterschiede bei Sachvermächtnissen ignoriert: Bei Sachvermächtnissen über Immobilien kann der steuerliche Grundbesitzwert vom Verkehrswert abweichen. Diese Differenz wird bei der Nachlassplanung nicht berücksichtigt, obwohl sie die tatsächliche Steuerbelastung erheblich beeinflusst.

Vermächtnis nicht beim Finanzamt angezeigt: Der Vermächtniserwerb ist ein eigenständiger Erwerb von Todes wegen und muss beim zuständigen Erbschaftsteuer-Finanzamt angezeigt werden. Die Nichtanzeige kann als Steuerhinterziehung gewertet werden – auch wenn die Steuer im Ergebnis durch Freibeträge auf Null reduziert wird.

Vermächtnisverbindlichkeit beim Erben vergessen: Der Abzug der Vermächtnisverbindlichkeit nach § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG wird in der Erbschaftsteuererklärung des Erben nicht geltend gemacht. Dadurch wird der Erbe auf einen zu hohen Erwerb besteuert.

FAQ – Häufige Mandantenfragen

Frage: Wer zahlt die Erbschaftsteuer auf das Vermächtnis – der Erbe oder der Vermächtnisnehmer?

Antwort: Der Vermächtnisnehmer ist Steuerschuldner für seinen Vermächtniserwerb. Er wird eigenständig zur Erbschaftsteuer herangezogen. Der Erbe schuldet die Steuer auf seinen Erwerb (Gesamtnachlass abzüglich Vermächtnisverbindlichkeit). Eine vertragliche Vereinbarung, wonach der Erbe die Steuer des Vermächtnisnehmers übernimmt, ist möglich, stellt aber eine zusätzliche Zuwendung dar.

Frage: Kann der Vermächtnisnehmer das Vermächtnis ausschlagen?

Antwort: Ja. Der Vermächtnisnehmer kann das Vermächtnis ausschlagen. In diesem Fall entsteht keine Erbschaftsteuer auf den Vermächtniserwerb. Die Ausschlagung wirkt auf den Zeitpunkt des Erbfalls zurück. Der Erbe verliert in diesem Fall auch den Abzug der Vermächtnisverbindlichkeit. Die Ausschlagung gegen Abfindung kann einen eigenständigen steuerpflichtigen Vorgang darstellen.

Frage: Lohnt sich ein Vermächtnis steuerlich?

Antwort: Ein Vermächtnis kann die Gesamtsteuerbelastung reduzieren, wenn dadurch persönliche Freibeträge zusätzlicher Personen genutzt werden. Besonders wirksam ist dies bei Vermächtnissen zugunsten von Personen der Steuerklasse I (Kinder, Ehegatte) mit hohen Freibeträgen. Bei Vermächtnissen zugunsten entfernter Verwandter oder Dritter (Steuerklasse II/III) ist die Steuerbelastung beim Vermächtnisnehmer oft höher als der Entlastungseffekt beim Erben.

Unsere fachliche Einschätzung

Das Vermächtnis ist ein vielseitiges Gestaltungsinstrument in der Nachlassplanung. In unserer Beratungserfahrung zeigt sich, dass insbesondere die Kombination von Vermächtnissen mit dem Berliner Testament (Supervermächtnis), die gezielte Nutzung von Sachvermächtnissen bei Immobilien und die Verteilung des Nachlasses auf mehrere Erwerber mit unterschiedlichen Freibeträgen erhebliches Optimierungspotenzial bieten. Entscheidend ist eine genaue Analyse der Steuerklassen und Freibeträge aller potenziellen Vermächtnisnehmer sowie die korrekte Bewertung der vermachten Gegenstände.

Konkrete Handlungsschritte

Kurzfristig: Bestehendes Testament auf vorhandene Vermächtnisse prüfen. Steuerliche Auswirkungen der angeordneten Vermächtnisse für alle Beteiligten (Erben und Vermächtnisnehmer) berechnen.

Mittelfristig: Vermächtnisse als Gestaltungsinstrument in die Nachlassplanung einbeziehen. Prüfen, ob durch zusätzliche Vermächtnisse Freibeträge weiterer Personen genutzt werden können. Bewertung der potenziell zu vermachenden Gegenstände aktualisieren.

Langfristig: Vermächtnisse in das Gesamtkonzept der Vermögensnachfolge integrieren. Kombination mit Schenkungen zu Lebzeiten prüfen. Regelmäßige Überprüfung der testamentarischen Vermächtnisse bei Änderungen der Vermögens- oder Familienverhältnisse.

Professionelle Steuergestaltung

Die steuerliche Optimierung von Vermächtnissen erfordert eine enge Abstimmung von Erbrecht und Steuerrecht. Unsere bundesweit tätige Steuerberatungskanzlei berät bei der Gestaltung steuerlich optimierter Vermächtnisse, der Bewertung vermachter Vermögensgegenstände und der Integration von Vermächtnissen in die Gesamtstrategie der Vermögensnachfolge. Vereinbaren Sie Ihr persönliches Beratungsgespräch – für die kontinuierliche Verbesserung Ihrer steuerlichen Position.

Prof. Dr. Manzur Esskandari (Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht, Honorarprofessor an der Universität des Saarlandes, Lehrbeauftragter der Hochschule Osnabrück) und Dr. Daniela Bick, LL.M. (Taxation) (Rechtsanwältin und Fachanwältin für Steuerrecht, Lehrbeauftragte der Hochschule Osnabrück), REB Steuerberatung GbR, Osnabrück.