Was ist die Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG?

Die Verschonungsbedarfsprüfung ist ein eigenständiges Instrument des Erbschaftsteuerrechts, das der Gesetzgeber mit dem ErbStAnpG 2016 eingeführt hat. Sie richtet sich an Erwerber von begünstigtem Betriebsvermögen, dessen Wert den Schwellenwert von 26 Millionen Euro übersteigt. In diesen Fällen kann der Erwerber weder die Regelverschonung nach § 13a Abs. 1 ErbStG noch die Optionsverschonung nach § 13a Abs. 10 ErbStG in vollem Umfang in Anspruch nehmen.

Stattdessen eröffnet § 28a ErbStG die Möglichkeit, einen Antrag auf Steuererlass zu stellen. Das Finanzamt prüft dann, ob der Erwerber die festgesetzte Erbschaftsteuer aus seinem verfügbaren Vermögen — also dem nicht begünstigten Vermögen — begleichen kann. Soweit dies nicht möglich ist, wird die Steuer ganz oder teilweise erlassen. Die Verschonungsbedarfsprüfung ist damit ein Bedürftigkeitstest, der die individuelle wirtschaftliche Situation des Erwerbers in den Mittelpunkt stellt.

Wann kommt die Verschonungsbedarfsprüfung in Betracht?

Die Verschonungsbedarfsprüfung wird relevant, wenn das begünstigte Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 1 ErbStG den Schwellenwert von 26 Millionen Euro überschreitet. Ab diesem Wert greift alternativ das Abschmelzmodell nach § 13c ErbStG, bei dem der Verschonungsabschlag mit steigendem Vermögenswert stufenweise reduziert wird. Der Erwerber hat ein Wahlrecht zwischen beiden Modellen.

Abschmelzmodell nach § 13c ErbStG

Beim Abschmelzmodell verringert sich der Verschonungsabschlag um jeweils einen Prozentpunkt für jede 750.000 Euro, die den Schwellenwert von 26 Millionen Euro übersteigen. Bei der Regelverschonung sinkt der Abschlag von 85 % ab einem Vermögenswert von 26 Millionen Euro schrittweise auf 0 % bei einem Wert von 89,75 Millionen Euro. Bei der Optionsverschonung fällt der 100 %-Abschlag entsprechend von 26 Millionen Euro auf 0 % bei 101 Millionen Euro.

Für Erwerber mit sehr großem Betriebsvermögen und zugleich geringem privatem Vermögen kann die Verschonungsbedarfsprüfung günstiger sein als das Abschmelzmodell — insbesondere wenn der Erwerber außerhalb des Betriebsvermögens über keine oder nur geringe Mittel verfügt.

Voraussetzung: Antrag des Erwerbers

Die Verschonungsbedarfsprüfung setzt einen ausdrücklichen Antrag des Erwerbers voraus (§ 28a Abs. 1 Satz 1 ErbStG). Der Antrag ist unwiderruflich und schließt die Anwendung des Abschmelzmodells für denselben Erwerb aus. Diese Wahlentscheidung erfordert eine vorherige Vergleichsberechnung beider Modelle, die sämtliche Steuerfolgen einbezieht.

Wie läuft die Verschonungsbedarfsprüfung ab?

Das Finanzamt prüft im Rahmen der Verschonungsbedarfsprüfung die persönliche finanzielle Leistungsfähigkeit des Erwerbers in einem mehrstufigen Verfahren.

Ermittlung des verfügbaren Vermögens

Zunächst ermittelt das Finanzamt das verfügbare Vermögen des Erwerbers (§ 28a Abs. 2 ErbStG). Hierzu zählen:

50 % des nicht begünstigten Vermögens, das der Erwerber zusammen mit dem begünstigten Vermögen erwirbt (§ 28a Abs. 2 Nr. 1 ErbStG)

50 % des bereits vorhandenen Vermögens des Erwerbers im Zeitpunkt der Steuerentstehung (§ 28a Abs. 2 Nr. 2 ErbStG)

Vermögen, das dem Erwerber von Todes wegen oder durch Schenkung innerhalb von zehn Jahren vor und zehn Jahren nach dem Erwerb von derselben Person oder deren Angehörigen zugewendet wird (§ 28a Abs. 2 Nr. 3 ErbStG)

Der Gesetzgeber zieht bewusst nur 50 % des Privatvermögens heran, um dem Erwerber einen angemessenen Lebensstandard zu belassen. Die Einbeziehung von Zuwendungen aus einem Zehn-Jahres-Zeitraum soll Gestaltungen verhindern, bei denen Privatvermögen vor der Übertragung auf andere Personen verschoben wird. Die Bewertung des verfügbaren Vermögens erfolgt dabei nach den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen des Bewertungsgesetzes.

Berechnung des Erlassbetrags

Soweit das verfügbare Vermögen nicht ausreicht, um die festgesetzte Erbschaftsteuer zu begleichen, wird die Differenz erlassen. Die Berechnung erfolgt in folgenden Schritten:

Schritt 1: Festsetzung der Erbschaftsteuer auf das gesamte begünstigte und nicht begünstigte Vermögen nach den allgemeinen Regeln des ErbStG, einschließlich der persönlichen Freibeträge nach § 16 ErbStG.

Schritt 2: Ermittlung des verfügbaren Vermögens nach § 28a Abs. 2 ErbStG unter Berücksichtigung aller drei Vermögenskomponenten.

Schritt 3: Gegenüberstellung der Steuerlast und des verfügbaren Vermögens. Übersteigt die Steuer das verfügbare Vermögen, wird der überschießende Betrag erlassen.

Der Erlass kann im Ergebnis zu einer vollständigen Steuerbefreiung führen, wenn der Erwerber über keinerlei verfügbares Privatvermögen verfügt. In der Praxis ist dies jedoch selten, da die meisten Erwerber neben dem Betriebsvermögen auch über privates Vermögen verfügen.

Welche Offenlegungspflichten bestehen?

Der Antrag auf Verschonungsbedarfsprüfung verpflichtet den Erwerber zur vollständigen Offenlegung seiner Vermögensverhältnisse. Dies umfasst:

Sämtliches Privatvermögen einschließlich Immobilien, Bankguthaben, Wertpapiere, Beteiligungen und sonstige Vermögensgegenstände

Verbindlichkeiten und Belastungen des Privatvermögens mit Nachweis durch aktuelle Saldenbestätigungen

Zuwendungen an und von Angehörigen innerhalb des Zehn-Jahres-Zeitraums, einschließlich Schenkungen und erbrechtlicher Erwerbe

Einkünfte und laufende Erträge des Privatvermögens, soweit sie zur Beurteilung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit relevant sind

Diese Transparenzanforderung geht deutlich über die üblichen Mitwirkungspflichten im Erbschaftsteuerverfahren hinaus. Für vermögende Unternehmerfamilien kann dies ein erheblicher Eingriff in die Privatsphäre sein. Die Offenlegung betrifft nicht nur den Erwerber selbst, sondern mittelbar auch dessen Familienangehörige, soweit Zuwendungen im relevanten Zeitraum erfolgt sind. Zudem kann die Finanzverwaltung die offengelegten Informationen zum Anlass für weitere Prüfungen — etwa im Bereich der Einkommensteuer oder Schenkungsteuer — nehmen.

Welche Gestaltungsoptionen bestehen vor der Übertragung?

Die Verschonungsbedarfsprüfung lässt sich durch gezielte Vorbereitungsmaßnahmen optimieren. Entscheidend ist eine langfristige Planung, die idealerweise mehrere Jahre vor der geplanten Übertragung beginnt.

Vermögensstruktur anpassen

Da nur 50 % des Privatvermögens in die Bedarfsprüfung einfließen, kann eine frühzeitige Umschichtung von Privatvermögen in begünstigtes Betriebsvermögen sinnvoll sein. Denkbar ist etwa die Einbringung von Privatimmobilien in eine betriebliche Gesellschaft oder die Aufstockung von Beteiligungen auf über 25 %. Allerdings prüft die Finanzverwaltung derartige Gestaltungen kritisch unter dem Aspekt des § 42 AO (Gestaltungsmissbrauch). Eine ausreichende Vorlaufzeit und ein nachvollziehbarer wirtschaftlicher Grund sind unerlässlich.

Übertragungszeitpunkt strategisch wählen

Der Zeitpunkt der Übertragung beeinflusst die Zusammensetzung des verfügbaren Vermögens erheblich. Zuwendungen, die mehr als zehn Jahre vor dem Erwerb erfolgt sind, werden nicht mehr berücksichtigt. Eine langfristige Nachfolgeplanung kann daher dazu beitragen, das verfügbare Vermögen zum Übertragungszeitpunkt zu minimieren. Dies setzt voraus, dass Schenkungen an den künftigen Erwerber oder dessen Angehörige rechtzeitig — also mehr als zehn Jahre vor der geplanten Unternehmensübertragung — abgeschlossen werden.

Vergleichsberechnung erstellen

Vor der Antragstellung ist eine detaillierte Vergleichsberechnung zwischen Abschmelzmodell und Verschonungsbedarfsprüfung zwingend erforderlich. Dabei sind nicht nur die unmittelbaren Steuerfolgen zu berücksichtigen, sondern auch die langfristigen Auswirkungen der Offenlegungspflichten und die Nachversteuerungsrisiken bei beiden Modellen. In vielen Fällen erweist sich das Abschmelzmodell als vorteilhafter, wenn der Erwerber über erhebliches Privatvermögen verfügt.

Aufteilung der Übertragung auf mehrere Erwerber

Bei mehreren Erwerbern kann eine Aufteilung des Betriebsvermögens auf verschiedene Personen dazu führen, dass einzelne Erwerbe unter dem Schwellenwert von 26 Millionen Euro bleiben. In diesem Fall greifen die regulären Verschonungsmodelle ohne die Einschränkungen der Bedarfsprüfung. Allerdings sind hier die Zusammenrechnungsvorschriften des § 14 ErbStG zu beachten, die Erwerbe innerhalb von zehn Jahren zusammenfassen. Die Aufteilung muss daher frühzeitig geplant und mit den gesellschaftsrechtlichen Regelungen abgestimmt werden.

Welche Risiken birgt die Verschonungsbedarfsprüfung?

Die Verschonungsbedarfsprüfung ist kein risikofreies Instrument. Folgende Risiken sind in der Beratungspraxis besonders relevant:

Unwiderruflichkeit: Der Antrag nach § 28a ErbStG ist unwiderruflich. Ergibt die Prüfung, dass der Erwerber über ausreichendes Privatvermögen verfügt, bleibt es bei der vollen Steuerlast — ein Rückfall auf das Abschmelzmodell ist ausgeschlossen.

Nachversteuerung: Veräußert der Erwerber innerhalb der Behaltefrist Teile des begünstigten Vermögens oder verstößt gegen den Lohnsummentest, lebt die erlassene Steuer anteilig wieder auf (§ 28a Abs. 4 ErbStG). Die Nachversteuerung erfolgt zeitanteilig.

Vermögenszuwachs: Erhält der Erwerber innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb weiteres Vermögen von derselben Person oder deren Angehörigen, kann das Finanzamt den Erlass rückwirkend überprüfen und anpassen (§ 28a Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 ErbStG). Dies schafft eine langfristige Unsicherheit.

Transparenzkosten: Die vollständige Offenlegung der Vermögensverhältnisse ist mit erheblichem Aufwand verbunden und kann in steuerlichen Folgeprüfungen zu weiteren Nachfragen der Finanzverwaltung führen.

Bewertungsrisiken: Die Bewertung des verfügbaren Vermögens kann streitig sein. Insbesondere bei Immobilien und Beteiligungen können unterschiedliche Bewertungsansätze zu abweichenden Ergebnissen führen.

FAQ

Kann die Verschonungsbedarfsprüfung mit der Optionsverschonung kombiniert werden?

Nein. Die Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG ist ein eigenständiges Verfahren, das an die Stelle der regulären Verschonungsmodelle tritt. Ein Wahlrecht besteht nur zwischen Verschonungsbedarfsprüfung und Abschmelzmodell nach § 13c ErbStG.

Wie lange dauert die Verschonungsbedarfsprüfung?

Die Dauer hängt von der Komplexität der Vermögensverhältnisse ab. In der Regel ist mit einer Bearbeitungszeit von mehreren Monaten zu rechnen, da das Finanzamt umfangreiche Unterlagen anfordern und auswerten muss. Eine frühzeitige Zusammenstellung der erforderlichen Dokumente beschleunigt das Verfahren erheblich.

Was passiert bei einer Schenkung statt Erbschaft?

Die Verschonungsbedarfsprüfung gilt gleichermaßen für Erwerbe von Todes wegen und für Schenkungen unter Lebenden. Bei Schenkungen kann der Zeitpunkt der Übertragung strategisch gewählt werden, was eine bessere Vorbereitung der Vermögensstruktur und eine Minimierung des verfügbaren Vermögens ermöglicht.

Werden Schulden des Erwerbers berücksichtigt?

Ja. Bei der Ermittlung des verfügbaren Vermögens werden Verbindlichkeiten des Erwerbers berücksichtigt. Bestehende Schulden mindern das verfügbare Vermögen und erhöhen damit den Erlassbetrag. Allerdings prüft die Finanzverwaltung, ob Verbindlichkeiten gezielt aufgenommen wurden, um das verfügbare Vermögen künstlich zu reduzieren.

Rechtsstand: Januar 2025

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