Fachliche Einordnung

§ 13a ErbStG ist die zentrale Verschonungsnorm für die Übertragung von Betriebsvermögen im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht. Die Vorschrift gewährt unter bestimmten Voraussetzungen eine weitgehende Steuerbefreiung, um die Fortführung von Unternehmen und den Erhalt von Arbeitsplätzen zu sichern. Begünstigt ist das in § 13b ErbStG definierte Vermögen: Betriebsvermögen von Einzelunternehmen und Personengesellschaften, Anteile an Kapitalgesellschaften bei einer unmittelbaren Beteiligung von mehr als 25 % am Nennkapital sowie land- und forstwirtschaftliches Vermögen.

Die Verschonungsregelungen stehen neben dem persönlichen Freibetrag nach § 16 ErbStG. Der Freibetrag wird erst nach Abzug des Verschonungsabschlags angewendet. Beide Begünstigungen können kumulativ genutzt werden, was das steuerfreie Übertragungsvolumen bei der Unternehmensnachfolge erheblich steigert. Die Verschonungsregelungen sind verfassungsrechtlich umstritten; das Bundesverfassungsgericht hat mit Urteil vom 17.12.2014 (1 BvL 21/12) die Vorgängerregelung für verfassungswidrig erklärt und den Gesetzgeber zu einer Neuregelung verpflichtet, die mit dem Gesetz zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes 2016 umgesetzt wurde.

Was ist die Regelverschonung?

Die Regelverschonung nach § 13a Abs. 1 ErbStG gewährt einen Verschonungsabschlag von 85 % auf den Wert des begünstigten Vermögens. Der verbleibende 15-%-Anteil kann durch einen gleitenden Abzugsbetrag von bis zu 150.000 Euro (§ 13a Abs. 2 ErbStG) weiter reduziert werden.

Die Regelverschonung gilt automatisch — ein Antrag ist nicht erforderlich. Sie setzt voraus:

1. Begünstigtes Vermögen nach § 13b ErbStG (Betriebsvermögen, Kapitalgesellschaftsanteile über 25 %, land- und forstwirtschaftliches Vermögen)

2. Verwaltungsvermögen darf 90 % nicht übersteigen (§ 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG) — andernfalls entfällt die Verschonung vollständig

3. Lohnsummenkontrolle über fünf Jahre (§ 13a Abs. 3 ErbStG)

4. Behaltensfrist von fünf Jahren (§ 13a Abs. 6 ErbStG)

5. Begünstigtes Vermögen darf die 26-Mio.-Euro-Grenze nicht überschreiten (§ 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG)

Der gleitende Abzugsbetrag

Der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG beträgt 150.000 Euro und wird vom verbleibenden 15-%-Wert abgezogen. Er vermindert sich jedoch, wenn der verbleibende steuerpflichtige Wert 150.000 Euro übersteigt, um 50 % des übersteigenden Betrags. Ab einem Restwert von 450.000 Euro entfällt der Abzugsbetrag vollständig.

Beispiel: Begünstigtes Betriebsvermögen: 1.000.000 Euro. Verschonungsabschlag 85 %: 850.000 Euro. Verbleibender Wert: 150.000 Euro. Abzugsbetrag: 150.000 Euro. Steuerpflichtiger Erwerb: 0 Euro. Ergebnis: Bei einem begünstigten Vermögen von bis zu 1.000.000 Euro kann die Übertragung bei der Regelverschonung vollständig steuerfrei sein.

Beispiel bei höherem Vermögen: Begünstigtes Betriebsvermögen: 2.000.000 Euro. Verschonungsabschlag 85 %: 1.700.000 Euro. Verbleibender Wert: 300.000 Euro. Abzugsbetrag: 150.000 Euro abzüglich 50 % von (300.000 Euro minus 150.000 Euro) = 150.000 Euro minus 75.000 Euro = 75.000 Euro. Steuerpflichtiger Erwerb: 225.000 Euro (vor Abzug des persönlichen Freibetrags).

EXPERTENWISSEN: Überschreitet das begünstigte Vermögen 26 Mio. Euro, entfällt die Regelverschonung vollständig. Der Erwerber kann stattdessen einen Antrag auf Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG stellen oder die Abschmelzung des Verschonungsabschlags nach § 13c ErbStG wählen. Bei der 26-Mio.-Euro-Grenze werden alle Erwerbe begünstigten Vermögens von derselben Person innerhalb von zehn Jahren zusammengerechnet.

Was ist die Optionsverschonung?

Auf unwiderruflichen Antrag gewährt § 13a Abs. 10 ErbStG eine vollständige Steuerbefreiung (100 %). Der Antrag ist bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung zu stellen und kann nicht widerrufen werden. Dafür gelten verschärfte Voraussetzungen:

Verwaltungsvermögen darf 20 % nicht übersteigen (statt 90 % bei der Regelverschonung)

Lohnsummenkontrolle über sieben Jahre mit höherer Mindestlohnsumme (700 % statt 400 % der Ausgangslohnsumme bei über 15 Beschäftigten)

Behaltensfrist von sieben Jahren (statt fünf)

Die 26-Mio.-Euro-Grenze gilt ebenfalls

Beispiel: Begünstigtes Betriebsvermögen: 5.000.000 Euro, Verwaltungsvermögen 15 %, 30 Beschäftigte. Bei Optionsverschonung: 100 % steuerfrei, sofern die Lohnsumme über sieben Jahre mindestens 700 % der Ausgangslohnsumme beträgt und die Behaltensfrist eingehalten wird. Steuervorteil gegenüber der Regelverschonung bei Steuerklasse I: 750.000 Euro (= 15 % von 5.000.000 Euro) bleiben zusätzlich steuerfrei.

PRAXISTIPP: Die Optionsverschonung ist unwiderruflich. Ein späterer Verstoß gegen die Behaltensregelungen führt zum vollständigen Wegfall der Begünstigung — nicht nur anteilig. Prüfen Sie daher sorgfältig, ob die strengeren Voraussetzungen über den gesamten Siebenjahreszeitraum eingehalten werden können. Bei unsicherer Entwicklung des Unternehmens ist die Regelverschonung die risikoärmere Wahl.

Wie funktioniert die Lohnsummenkontrolle?

Die Lohnsummenkontrolle nach § 13a Abs. 3 ErbStG soll sicherstellen, dass der Erwerber das Unternehmen fortführt und Arbeitsplätze erhält. Die Mindestlohnsummen sind nach Beschäftigtenzahl gestaffelt:

Regelverschonung (Prüfungszeitraum: fünf Jahre)

Bis 5 Beschäftigte: Keine Lohnsummenprüfung

6 bis 10 Beschäftigte: 250 % der Ausgangslohnsumme

11 bis 15 Beschäftigte: 300 % der Ausgangslohnsumme

Über 15 Beschäftigte: 400 % der Ausgangslohnsumme

Optionsverschonung (Prüfungszeitraum: sieben Jahre)

Bis 5 Beschäftigte: Keine Lohnsummenprüfung

6 bis 10 Beschäftigte: 500 % der Ausgangslohnsumme

11 bis 15 Beschäftigte: 565 % der Ausgangslohnsumme

Über 15 Beschäftigte: 700 % der Ausgangslohnsumme

Die Ausgangslohnsumme ist der Durchschnitt der Lohnsummen der letzten fünf Wirtschaftsjahre vor dem Besteuerungszeitpunkt. Zur Lohnsumme gehören alle Vergütungen im Sinne des § 13a Abs. 3 Satz 5 ErbStG, insbesondere Löhne und Gehälter einschließlich Sachbezüge und sonstige Vergütungen. Nicht zur Lohnsumme gehören Vergütungen an Beschäftigte, die im Ausland tätig sind, und die gesetzlichen Anteile des Arbeitgebers an den Sozialversicherungsbeiträgen.

Beispiel: Ausgangslohnsumme: 500.000 Euro pro Jahr. Regelverschonung mit 20 Beschäftigten: Mindestlohnsumme in fünf Jahren = 400 % × 500.000 Euro = 2.000.000 Euro. Tatsächliche Lohnsumme in fünf Jahren: 1.800.000 Euro (= 360 % statt 400 %). Der Verschonungsabschlag von 85 % vermindert sich um den Prozentsatz, um den die Mindestlohnsumme unterschritten wurde: (400 % – 360 %) / 400 % = 10 %. Der Verschonungsabschlag beträgt dann nur noch 85 % × 90 % = 76,5 %.

EXPERTENWISSEN: Betriebe mit bis zu fünf Beschäftigten sind von der Lohnsummenprüfung vollständig befreit. Bei der Bestimmung der Beschäftigtenzahl sind Teilzeitkräfte anteilig entsprechend ihrer vertraglich vereinbarten Wochenarbeitszeit im Verhältnis zur Regelarbeitszeit zu berücksichtigen. Saisonarbeitskräfte und Leiharbeitnehmer zählen nicht mit. Ausgangslohnsummen von null führen ebenfalls dazu, dass keine Lohnsummenprüfung stattfindet.

Welche Behaltensfristen gelten?

Innerhalb der Behaltensfrist (fünf Jahre bei Regelverschonung, sieben Jahre bei Optionsverschonung) darf der Erwerber das begünstigte Vermögen nicht schädlich verwenden. Nachsteuertatbestände nach § 13a Abs. 6 ErbStG sind insbesondere:

Veräußerung des Betriebs, Teilbetriebs oder von Anteilen an Kapitalgesellschaften

Aufgabe des Gewerbebetriebs oder eines Teilbetriebs

Überentnahmen: Entnahmen, die die Summe der Einlagen und der Gewinne seit dem Erwerb um mehr als 150.000 Euro übersteigen

Aufhebung einer Poolvereinbarung bei Kapitalgesellschaftsanteilen

Wesentliche Verringerung der Beteiligungsquote bei Kapitalgesellschaften

Bei einem Verstoß innerhalb der Behaltensfrist wird der Verschonungsabschlag nach dem Abschmelzungsmodell zeitanteilig rückgängig gemacht. Es entfällt der auf den verbleibenden Zeitraum entfallende Teil des Verschonungsabschlags.

Beispiel: Regelverschonung, Veräußerung im dritten Jahr nach dem Erwerb. Die Behaltensfrist beträgt fünf Jahre. Es verbleiben zwei von fünf Jahren. Der Verschonungsabschlag entfällt daher zu 2/5 = 40 %. Von einem ursprünglichen Verschonungsabschlag von 85 % auf 1.000.000 Euro (= 850.000 Euro) entfallen 40 % = 340.000 Euro. Die Nachsteuer berechnet sich aus diesem Betrag.

Reinvestitionsklausel

Wird der Veräußerungserlös innerhalb von sechs Monaten in gleichartiges begünstigtes Vermögen reinvestiert, bleibt die Verschonung erhalten (§ 13a Abs. 6 Satz 3 und 4 ErbStG). Die Reinvestition muss in inländisches begünstigungsfähiges Vermögen im Sinne des § 13b ErbStG erfolgen.

PRAXISTIPP: Planen Sie betriebliche Umstrukturierungen innerhalb der Behaltensfrist sorgfältig. Verschmelzungen, Spaltungen und Formwechsel können nachsteuerrelevant sein, selbst wenn sie wirtschaftlich sinnvoll sind. Wir empfehlen, vor jeder gesellschaftsrechtlichen Maßnahme die Auswirkungen auf die Verschonung zu prüfen.

Was ist Verwaltungsvermögen und warum ist es wichtig?

§ 13b Abs. 4 ErbStG definiert abschließend, welche Vermögensgegenstände als Verwaltungsvermögen gelten. Dazu gehören unter anderem:

Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke (mit Ausnahmen, z.B. bei Wohnungsunternehmen)

Anteile an Kapitalgesellschaften mit einer Beteiligung von 25 % oder weniger

Kunstgegenstände, Münzen, Edelmetalle und ähnliche Sammlungen

Wertpapiere und vergleichbare Forderungen

Finanzmittel (Zahlungsmittel, Geschäftsguthaben, Forderungen), soweit sie 15 % des gemeinen Werts des Betriebsvermögens übersteigen (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG)

Verwaltungsvermögensquote und ihre Bedeutung

Bei der Regelverschonung wird das Verwaltungsvermögen nicht verschont — es wird vom begünstigten Vermögen abgezogen und regulär besteuert. Übersteigt das Verwaltungsvermögen jedoch 90 % des Betriebsvermögens, ist das gesamte Vermögen nicht begünstigungsfähig (§ 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG).

Für die Optionsverschonung darf die Verwaltungsvermögensquote 20 % nicht übersteigen. Andernfalls kann die Optionsverschonung nicht beantragt werden und es verbleibt lediglich bei der Regelverschonung.

EXPERTENWISSEN: Der Finanzmitteltest nach § 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG ist in der Praxis besonders tückisch. Finanzmittel sind erst schädlich, soweit sie 15 % des gemeinen Werts des Betriebsvermögens übersteigen. Es empfiehlt sich, die Liquiditätssituation des Unternehmens vor dem Übertragungszeitpunkt zu optimieren — etwa durch Tilgung von Verbindlichkeiten, Investitionen oder Ausschüttungen. Auch die Junges-Verwaltungsvermögen-Regelung (§ 13b Abs. 7 ErbStG) ist zu beachten: Verwaltungsvermögen, das dem Betrieb innerhalb von zwei Jahren vor dem Besteuerungszeitpunkt zugeführt wurde, ist stets schädlich.

Was ist der Wertabschlag für Familienunternehmen?

§ 13a Abs. 9 ErbStG gewährt einen zusätzlichen Wertabschlag von bis zu 30 % für Familienunternehmen, die bestimmte gesellschaftsvertragliche Beschränkungen vorsehen. Der Wertabschlag wird vor dem Verschonungsabschlag abgezogen und mindert damit die Bemessungsgrundlage für die Steuer.

Die drei kumulativen Voraussetzungen:

1. Entnahme- oder Ausschüttungsbeschränkung: Die Entnahmen oder Ausschüttungen dürfen 37,5 % des um die auf den Gewinnanteil entfallenden Steuern gekürzten Gewinns nicht übersteigen

2. Verfügungsbeschränkung: Die Anteile können nur an Mitgesellschafter, an die Gesellschaft selbst oder an Angehörige im Sinne des § 15 AO übertragen werden

3. Abfindungsbeschränkung: Im Fall des Ausscheidens erhält der Gesellschafter eine Abfindung unterhalb des gemeinen Werts

Diese Beschränkungen müssen zwei Jahre vor und 20 Jahre nach dem Übertragungszeitpunkt im Gesellschaftsvertrag verankert sein. Werden die Beschränkungen innerhalb der 20 Jahre aufgehoben, entfällt der Wertabschlag rückwirkend.

Beispiel: Betriebsvermögen: 10.000.000 Euro. Wertabschlag 30 %: 3.000.000 Euro. Verbleibendes Vermögen: 7.000.000 Euro. Verschonungsabschlag 85 %: 5.950.000 Euro. Verbleibend: 1.050.000 Euro (vor persönlichem Freibetrag). Ohne Wertabschlag läge der verbleibende Wert bei 1.500.000 Euro — der Wertabschlag spart in diesem Beispiel 450.000 Euro Bemessungsgrundlage.

Was passiert bei Großerwerben über 26 Mio. Euro?

Abschmelzungsmodell (§ 13c ErbStG)

Überschreitet das begünstigte Vermögen die Grenze von 26 Mio. Euro, kann der Erwerber das Abschmelzungsmodell wählen. Der Verschonungsabschlag (85 % bzw. 100 %) vermindert sich um 1 Prozentpunkt je 750.000 Euro, um die der Erwerb die Grenze überschreitet. Ab einem begünstigten Vermögen von 89,75 Mio. Euro (bei der Regelverschonung) beträgt der Verschonungsabschlag 0 %.

Verschonungsbedarfsprüfung (§ 28a ErbStG)

Alternativ kann der Erwerber einen Antrag auf Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG stellen. Die Steuer wird erlassen, soweit der Erwerber nachweist, dass er die Steuer nicht aus seinem verfügbaren Vermögen begleichen kann. Verfügbares Vermögen ist grundsätzlich 50 % des nicht begünstigten Vermögens, das der Erwerber neben dem begünstigten Betriebsvermögen erhält, sowie 50 % seines bereits vorhandenen nicht begünstigten Vermögens.

PRAXISTIPP: Die Wahl zwischen Abschmelzungsmodell und Verschonungsbedarfsprüfung erfordert eine sorgfältige Vergleichsrechnung. Das Abschmelzungsmodell ist planbar und vorhersehbar. Die Verschonungsbedarfsprüfung kann günstiger sein, erfordert aber eine vollständige Offenlegung der Vermögensverhältnisse und birgt Unsicherheiten. Die Entscheidung kann nicht nachträglich korrigiert werden.

FAQ

Kann ich Betriebsvermögen und Freibeträge kombinieren?

Ja. Die Verschonung nach § 13a ErbStG wird vor dem persönlichen Freibetrag nach § 16 ErbStG abgezogen. Der Freibetrag steht zusätzlich zur Verfügung. Bei einer Übertragung an ein Kind mit einem begünstigten Betriebsvermögen von 1.000.000 Euro ergibt sich: 85 % Verschonungsabschlag = 850.000 Euro, Abzugsbetrag 150.000 Euro, verbleibend 0 Euro. Der Freibetrag von 400.000 Euro steht für weiteres (nicht begünstigtes) Vermögen zur Verfügung.

Was passiert bei einem Verstoß gegen die Behaltensfrist?

Der Verschonungsabschlag wird zeitanteilig rückgängig gemacht. Bei der Regelverschonung (fünf Jahre) schmilzt die Verschonung gleichmäßig ab. Eine Veräußerung im ersten Jahr führt zum Verlust von 100 % des Verschonungsabschlags, im fünften Jahr nur noch zu 1/5. Bei der Optionsverschonung entfällt die vollständige Steuerbefreiung (100 %) entsprechend über sieben Jahre. Wichtig: Die Reinvestitionsklausel kann den Verstoß heilen.

Gilt die 26-Mio.-Euro-Grenze pro Erwerb oder insgesamt?

Die Grenze gilt für alle Erwerbe begünstigten Vermögens von derselben Person innerhalb von zehn Jahren zusammengerechnet (§ 13a Abs. 1 Satz 2 ErbStG). Erwerbe von verschiedenen Schenkern werden nicht zusammengerechnet. Eine gestaffelte Übertragung von mehreren Familienmitgliedern kann daher die Grenze umgehen.

Können auch Anteile an Kapitalgesellschaften begünstigt sein?

Ja, sofern der Erblasser oder Schenker unmittelbar zu mehr als 25 % am Nennkapital der Gesellschaft beteiligt war (§ 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG). Eine Zusammenrechnung mit Anteilen anderer Gesellschafter ist unter bestimmten Voraussetzungen möglich (Poolvereinbarung nach § 13b Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStG). Die Poolvereinbarung muss einheitliche Verfügungs- und Stimmrechtsbindungen vorsehen.

Wie werden Betriebsaufspaltungen behandelt?

Bei einer Betriebsaufspaltung (Besitz- und Betriebsunternehmen) gilt das Vermögen der Besitzgesellschaft als begünstigtes Betriebsvermögen, sofern die Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung (sachliche und personelle Verflechtung) zum Besteuerungszeitpunkt vorliegen. Die Beendigung der Betriebsaufspaltung innerhalb der Behaltensfrist kann zum Wegfall der Verschonung führen.

Welche Rolle spielt die Erbschaftsteuerreform 2016?

Die Reform hat die Verschonungsregelungen grundlegend umgestaltet: Einführung der 26-Mio.-Euro-Grenze, des Abschmelzungsmodells, der Verschonungsbedarfsprüfung, der Verwaltungsvermögensabgrenzung und des Finanzmitteltests. Für Übertragungen nach dem 30.6.2016 gelten die neuen Regelungen.

Wie unterstützen wir Sie?

Wir von REB Steuerberatung begleiten die Unternehmensnachfolge ganzheitlich. Wir prüfen, ob Regel- oder Optionsverschonung vorteilhafter ist, optimieren die Verwaltungsvermögensquote vor dem Übertragungszeitpunkt, gestalten die Gesellschaftsverträge so, dass der Wertabschlag für Familienunternehmen genutzt werden kann, und überwachen die Lohnsummen- und Behaltensfristen während der gesamten Laufzeit. Bei Großerwerben über 26 Mio. Euro erstellen wir die Vergleichsrechnung zwischen Abschmelzungsmodell und Verschonungsbedarfsprüfung.