Betriebsprüfung & Steuerstrafrecht

Aussagen, schweigen, mitwirken: Verhalten im laufenden Steuerstrafverfahren

28. Mai 2026

Autoren: Prof. Dr. Manzur Esskandari, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht, Honorarprofessor an der Universität des Saarlandes, Lehrbeauftragter der Hochschule Osnabrück — Dr. Daniela Bick, LL.M. (Taxation), Rechtsanwältin und Fachanwältin für Steuerrecht, Lehrbeauftragte der Hochschule Osnabrück — REB Steuerberatung GbR, Osnabrück

TL;DR

Sobald ein Steuerstrafverfahren eingeleitet ist, steht der Mandant in einer doppelten Pflichtenlage: Im Strafverfahren gilt das Aussageverweigerungsrecht nach § 136 StPO, im parallel laufenden Steuerverfahren bleibt die Mitwirkungspflicht nach § 90 AO bestehen. § 393 Abs. 1 Satz 2 und 3 AO entzieht der Finanzbehörde lediglich die Erzwingungsmöglichkeiten, soweit eine Selbstbelastung droht — faktisch greift sie dann zur Schätzung nach § 162 AO. Berater haben ein Zeugnis- und Auskunftsverweigerungsrecht nach § 53 Abs. 1 Nr. 3 StPO und § 102 Abs. 1 Nr. 3 lit. b AO, das sich auch auf ihre Hilfspersonen erstreckt; Unterlagen aus dem Beratungsverhältnis unterliegen dem Beschlagnahmeverbot nach § 97 StPO, das nur bei Teilnahmeverdacht entfällt. Die Verteidigung sollte frühzeitig in fachanwaltliche Hände gelegt werden — insbesondere wenn die bestehende Mandatsbeziehung den Berater selbst in die Zeugenrolle oder in den Verdacht der Tatbeteiligung bringen könnte.

Wie verhält sich das Aussageverweigerungsrecht zur steuerlichen Mitwirkungspflicht?

Das Steuerstrafverfahren ist ein Sonderfall: Auf denselben Lebenssachverhalt werden zwei Verfahrensordnungen mit gegenläufigen Mitwirkungslasten angewendet. Im Strafverfahren hat der Beschuldigte ein Aussageverweigerungsrecht nach § 136 StPO. Er muss zur Sache nichts sagen, kein belastendes Material vorlegen und sich nicht selbst der Tat überführen.

Im Steuerverfahren gilt das Gegenteil. Der Betroffene bleibt nach § 90 AO weiterhin zu Auskünften und zur Mitwirkung verpflichtet — die Pflicht zur wahrheitsgemäßen und vollständigen Erklärung besteht unabhängig davon, ob parallel ein Strafverfahren läuft. Beide Verfahren stehen rechtlich nebeneinander, ohne dass das eine das andere suspendiert.

Diese Parallelität ist mehr als ein theoretisches Problem. Wer im laufenden Steuerverfahren mitwirkt — etwa Belege vorlegt, Sachverhalte erläutert oder Erklärungen abgibt —, liefert dem Finanzamt Informationen, die im Strafverfahren gegen ihn verwendet werden können. Wer umgekehrt schweigt, verliert seinen Einfluss auf die Sachverhaltsaufklärung im Besteuerungsverfahren. In jedem Einzelfall ist sorgfältig abzuwägen, welche Auskünfte erforderlich, welche zulässig zurückgehalten werden können und welche prozessuale Konsequenz beides hat.

Was bedeutet das Erzwingungsverbot bei drohender Selbstbelastung in der Praxis?

§ 393 Abs. 1 Satz 2 und 3 AO entschärft den Konflikt, ohne ihn aufzulösen: Die steuerliche Mitwirkungspflicht bleibt bestehen, aber die Erzwingungsmöglichkeiten entfallen, soweit eine Selbstbelastung des Steuerpflichtigen droht. Das Finanzamt darf also keine Zwangsmittel wie Zwangsgeld oder Zwangshaft mehr einsetzen, um eine selbstbelastende Auskunft zu erzwingen.

Praktisch entscheidend ist allerdings die faktische Erzwingung über die Schätzung. Bei Verweigerung der Mitwirkung greift die Finanzbehörde häufig zum Instrument der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO — in der Praxis eine wirksame, wenn auch nicht förmliche Erzwingungsmöglichkeit. Wer die Mitwirkung verweigert, muss damit rechnen, dass die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zum Nachteil des Steuerpflichtigen schätzt, ohne dass das Erzwingungsverbot dies verhindern könnte.

Daraus folgt eine differenzierte Beratungsstrategie. Pauschales Schweigen ist selten optimal; pauschale Mitwirkung erst recht nicht. Die Entscheidung muss tatsachenbezogen und für jeden Veranlagungszeitraum gesondert getroffen werden — und sie sollte erst nach Abstimmung mit dem Strafverteidiger fallen.

Welche Rechte hat der Berater im Steuerstrafverfahren?

Berufsträger der steuerberatenden und rechtsberatenden Professionen verfügen über besondere Schutzrechte, die der Funktionsfähigkeit der Beratungsbeziehung dienen.

Zeugnis- und Auskunftsverweigerungsrecht: Rechtsanwältinnen und Rechtsanwälten, Notarinnen und Notaren, Berufsangehörigen der steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Professionen sowie Steuerbevollmächtigten steht hinsichtlich der Informationen, die ihnen in dieser Eigenschaft anvertraut oder bekannt geworden sind, ein Zeugnisverweigerungsrecht nach § 53 Abs. 1 Nr. 3 StPO sowie ein Auskunftsverweigerungsrecht nach § 102 Abs. 1 Nr. 3 lit. b AO zu. Dieses Recht erstreckt sich auch auf die Hilfspersonen — also Sekretariate, Assistenzen und sonstige in die Mandatsbearbeitung eingebundene Mitarbeitende.

Beschlagnahmeverbot: Hinsichtlich der Unterlagen aus dem Beratungsverhältnis besteht ein Beschlagnahmeverbot nach § 97 StPO. Eine Durchsuchung der Kanzlei darf grundsätzlich nicht zur Beschlagnahme mandatsbezogener Unterlagen führen. Die Ausnahme liegt im Verdacht der Teilnahme des Beraters an der Steuerhinterziehung selbst — dann greift das Beschlagnahmeverbot nach § 97 Abs. 2 Satz 2 StPO nicht.

Akteneinsicht: Sowohl der Verteidiger im Strafverfahren als auch der Berater im finanzgerichtlichen Verfahren haben ein Recht auf Einsicht in die vom Finanzamt verwahrten Steuerakten — strafrechtlich nach § 147 Abs. 1 StPO, finanzgerichtlich nach §§ 78, 71 Abs. 2 FGO. Im Rechtsbehelfsverfahren besteht zudem ein Anspruch des Einspruchsführers auf Mitteilung der Besteuerungsgrundlagen nach § 364 AO. Die Akteneinsicht ist häufig der wichtigste erste Schritt der Verteidigung — sie zeigt, welche Erkenntnisse die Finanzbehörde tatsächlich hat und welche nur vermutet werden.

Wer sollte die Verteidigung im Steuerstrafverfahren übernehmen?

Abweichend von § 138 StPO sind im selbständig von der Finanzbehörde geführten Strafverfahren nach § 392 Abs. 1 AO neben Rechtsanwältinnen und Rechtsanwälten auch Berufsangehörige der steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Professionen sowie vereidigte Buchprüferinnen und Buchprüfer als Verteidiger zugelassen. Die formale Möglichkeit der Verteidigung durch den vertrauten steuerlichen Berater besteht damit.

Die praktische Empfehlung sieht anders aus. Die Verteidigung durch den bisherigen steuerlichen Berater kann — gerade wenn ein steuerrechtliches Mandatsverhältnis bestand oder besteht — konfliktbeladen sein. Zwei Konstellationen liegen typischerweise auf der Hand: Der Berater kann als Zeuge in Betracht kommen, weil er Sachverhalte aus eigener Wahrnehmung kennt; oder er gerät selbst in den Verdacht einer Tatbeteiligung, sobald die Ermittlungsbehörde die Frage stellt, wer die unrichtige Erklärung verantwortet hat. In beiden Fällen ist eine wirksame Verteidigung aus derselben Person heraus kaum noch möglich.

Aus der Praxis lautet die klare Empfehlung: Frühzeitig einen Strafverteidiger hinzuziehen, dem der bisherige Berater intern beratend zur Seite stehen kann. Die fachliche Sachkenntnis des Beraters bleibt damit erhalten, die strafrechtliche Verteidigung übernimmt jemand, der nicht selbst Teil der zu klärenden Frage ist. Diese Arbeitsteilung schützt zugleich die Mandatsbeziehung.

Welche Schritte sind nach Bekanntgabe der Verfahrenseinleitung sinnvoll?

Die Bekanntgabe der Einleitung eines Steuerstrafverfahrens ist ein Zäsurpunkt. Sie sperrt zugleich die strafbefreiende Selbstanzeige nach § 371 Abs. 2 AO — die genauen Voraussetzungen stellen wir in unserem Artikel zur Selbstanzeige dar. Ab diesem Moment ist jede weitere Erklärung im Steuerverfahren strafrechtlich relevant.

Sinnvoll sind in dieser Phase regelmäßig drei Schritte. Erstens: Akteneinsicht beantragen, um den Ermittlungsstand zu kennen. Zweitens: Mit dem Strafverteidiger eine Mitwirkungsstrategie für das parallel laufende Besteuerungsverfahren entwickeln, die das Erzwingungsverbot nach § 393 Abs. 1 Satz 2, 3 AO und die faktische Schätzungsdrohung nach § 162 AO ausbalanciert. Drittens: Die Rolle des bisherigen steuerlichen Beraters klären — er kann als beratende Hintergrundkraft sehr wertvoll bleiben, sollte aber nicht selbst die Verteidigung führen, wenn die genannten Konfliktrisiken bestehen.

Unsere fachliche Einschätzung

Das Spannungsverhältnis zwischen § 90 AO und § 136 StPO ist die zentrale verfahrensrechtliche Bruchstelle im Steuerstrafverfahren. In der Beratungspraxis erleben wir regelmäßig, dass Mandanten in der ersten Schreckreaktion entweder zu viel sagen oder gar nicht reagieren — beides kann teuer werden. Wer mitwirkt, ohne die strafrechtlichen Folgen zu überblicken, liefert dem Finanzamt die Anknüpfungstatsachen, mit denen es seine Schätzung oder seinen Strafvorwurf untermauert. Wer schweigt und damit die Schätzung nach § 162 AO provoziert, riskiert eine Steuerfestsetzung, die deutlich über den tatsächlichen Verhältnissen liegt.

Erfahrungsgemäß führt nur die saubere Trennung der Rollen zum tragfähigen Ergebnis: Strafverteidigung durch einen Fachanwalt für Strafrecht oder Steuerrecht, der nicht zugleich Zeuge sein kann; steuerliche Aufarbeitung durch den fachlichen Berater im Hintergrund; abgestimmte Kommunikation mit der Finanzbehörde nach Akteneinsicht und Strategieentscheidung. Diese Arbeitsteilung lässt sich in der Regel nicht improvisieren — sie muss in den ersten Tagen nach Bekanntgabe der Verfahrenseinleitung aufgesetzt werden.

Rechtsstand: Mai 2026.

FAQ: Häufige Fragen zum Verhalten im Steuerstrafverfahren

Muss ich im Steuerverfahren weiter mitwirken, obwohl ein Strafverfahren eingeleitet ist?

Grundsätzlich ja. Die Mitwirkungspflicht nach § 90 AO besteht parallel zum strafprozessualen Schweigerecht nach § 136 StPO fort. § 393 Abs. 1 Satz 2 und 3 AO nimmt der Finanzbehörde lediglich die Erzwingungsmöglichkeiten, soweit eine Selbstbelastung droht. In der Praxis weicht die Finanzbehörde dann häufig auf eine Schätzung nach § 162 AO aus.

Darf das Finanzamt Unterlagen meiner Kanzlei beschlagnahmen?

Grundsätzlich nicht. Unterlagen aus dem Beratungsverhältnis unterliegen dem Beschlagnahmeverbot nach § 97 StPO. Die Ausnahme greift nur dann, wenn der Berater selbst der Teilnahme an der Steuerhinterziehung verdächtigt wird — dann greift § 97 Abs. 2 Satz 2 StPO und das Beschlagnahmeverbot entfällt.

Kann mein Berater zur Aussage als Zeuge gezwungen werden?

Nein. Berufsangehörigen der steuer- und rechtsberatenden Professionen steht ein Zeugnisverweigerungsrecht nach § 53 Abs. 1 Nr. 3 StPO und ein Auskunftsverweigerungsrecht nach § 102 Abs. 1 Nr. 3 lit. b AO zu. Dieses Recht erstreckt sich auch auf Hilfspersonen der Kanzlei.

Reicht es aus, wenn mein bisheriger Berater die Verteidigung übernimmt?

Formal ist das im selbständig von der Finanzbehörde geführten Verfahren nach § 392 Abs. 1 AO zulässig. Praktisch ist es selten zu empfehlen: Wenn der Berater als Zeuge in Frage kommt oder selbst in Verdacht geraten könnte, sollte die Verteidigung in fachanwaltliche Hände gelegt werden. Der bisherige Berater kann intern beratend zur Seite stehen.

Wie schnell sollte ich auf eine Verfahrenseinleitung reagieren?

Unverzüglich. Mit der Bekanntgabe entfällt die Möglichkeit einer strafbefreienden Selbstanzeige für die betroffenen Steuerstraftaten, und jede weitere Äußerung im Besteuerungsverfahren ist strafrechtlich relevant. Akteneinsicht, Strategieentscheidung und Rollenklärung sollten innerhalb weniger Tage stehen.