Kunst über eine vermögensverwaltende GbR vererben: Greift die Erbschaftsteuer-Befreiung auch beim Gesellschaftsanteil?

Prof. Dr. Manzur Esskandari (Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Honorarprofessor Universität des Saarlandes, Lehrbeauftragter Hochschule Osnabrück) und Dr. Daniela Bick, LL.M. (Taxation) (Rechtsanwältin, Fachanwältin für Steuerrecht, Lehrbeauftragte Hochschule Osnabrück), REB Steuerberatung GbR, Osnabrück.

Viele vermögende Familien bündeln ihre Kunst in einer vermögensverwaltenden GbR, etwa um die Sammlung zusammenzuhalten und die Übergabe an die nächste Generation in Anteilen zu steuern. Übertragen wird dann nicht das einzelne Gemälde, sondern der Gesellschaftsanteil. Damit steht die Frage im Raum, ob die Befreiung des § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG, die ihrem Wortlaut nach an die Gegenstände selbst anknüpft, auch beim Erwerb eines GbR-Anteils anwendbar bleibt. Nach der überzeugenden Auffassung ist sie das, weil § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG den Anteilserwerb in den Erwerb der anteiligen Wirtschaftsgüter umdeutet. Voraussetzung ist allerdings, dass die Gesellschaft tatsächlich vermögensverwaltend bleibt und keine gewerblichen Einkünfte vermittelt. Die Voraussetzungen der Befreiung selbst, etwa das öffentliche Interesse und die Behaltefrist, gelten dabei unverändert.

Worum geht es, wenn Kunst über eine GbR gehalten wird?

Die Befreiung des § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG knüpft an Kunstgegenstände, Kunstsammlungen, wissenschaftliche Sammlungen, Bibliotheken und Archive an. Sie stellt nach ihrem Wortlaut auf die Gegenstände ab, nicht auf eine bestimmte Eigentumsform. Ob die begünstigten Wirtschaftsgüter sich im Betriebs- oder im Privatvermögen befinden, ist dabei unerheblich, und eine wertmäßige Begrenzung findet nicht statt.

In der Gestaltungspraxis liegt die Kunst aber häufig nicht im unmittelbaren Eigentum einer einzelnen Person. Eine vermögensverwaltende GbR bietet sich an, um eine Sammlung über mehrere Familienmitglieder hinweg zu organisieren und schrittweise zu übertragen. Übergeben wird in diesem Fall ein Bruchteil an der Gesellschaft. Genau hier setzt die Streitfrage an: Wenn der Erwerber formal einen Gesellschaftsanteil erhält und nicht das Bild an der Wand, greift dann die Befreiung, die ihrem Tatbestand nach den Kunstgegenstand begünstigt?

Greift die 60-Prozent-Befreiung auch beim Anteil an einer vermögensverwaltenden GbR?

Aus unserer Sicht ja. Der Schlüssel liegt in § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG. Danach gilt der unmittelbare oder mittelbare Erwerb einer Beteiligung an einer Personengesellschaft oder anderen Gesamthandsgemeinschaft, die keine gewerblichen oder freiberuflichen Einkünfte vermittelt, als Erwerb der anteiligen Wirtschaftsgüter. Erbschaftsteuerlich erwirbt der Bedachte also nicht einen GbR-Anteil, sondern anteilig die Gegenstände, die die Gesellschaft hält. Wenn auf die Wirtschaftsgüter selbst abzustellen ist, muss die Befreiung folgerichtig auch beim Erwerb eines Anteils an einer vermögensverwaltenden GbR anwendbar sein, die begünstigte Gegenstände im Sinne des § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG hält.

Eine Gegenauffassung in der Literatur sieht das enger. Sie hält Kunst im Betriebsvermögen einer gewerblichen Personengesellschaft oder einer Kapitalgesellschaft für nicht begünstigungsfähig, weil Gegenstand des Erwerbs der Anteil an der Gesellschaft sei und nicht der Kunstgegenstand. Dem ist zu widersprechen. Diese Sicht überträgt eine Begrenzung, die das Gesetz an dieser Stelle gerade nicht vorsieht.

Warum spricht der Wortlaut des § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG für die Begünstigung?

Der Wortlaut des § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG geht, anders als der des § 13 Abs. 1 Nr. 4a bis c ErbStG, nicht davon aus, dass die begünstigten Gegenstände unmittelbar gehalten werden. Im Tatbestand fehlt das Wort „unmittelbar". Es muss nach § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG auch kein Allein- oder Miteigentum übertragen werden, anders als nach § 13a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG in der im Jahr 2005 geltenden Fassung.

Daran scheitert auch der Rückgriff auf die ältere Rechtsprechung. Die Rechtsprechung, die für die Begünstigung des § 13a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG a.F. eine unmittelbare Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft verlangt (BFH, Urteil vom 11. März 2013, Az. II R 4/12), lässt sich auf § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG nicht übertragen, weil dort das Tatbestandsmerkmal der Unmittelbarkeit fehlt.

Hinzu kommt die Zweckrichtung der Norm. § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG will gerade verhindern, dass Sammlungen, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt, aus steuerlichen Gründen zerschlagen werden. Eine Sammlung, die in einer Familien-GbR gebündelt ist, fällt genau in diesen Schutzzweck. Ein Anteil an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft, die Kunst oder Sammlungen hält, muss deshalb ebenso begünstigt sein wie das direkt gehaltene Werk.

Wo verläuft die Grenze zwischen vermögensverwaltender und gewerblicher Gesellschaft?

Hier liegt der praktisch entscheidende Punkt. Die transparente Behandlung nach § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG greift nur, wenn die Gesellschaft keine gewerblichen oder freiberuflichen Einkünfte vermittelt. Eine vermögensverwaltende GbR erfüllt das. Erzielt die Gesellschaft dagegen gewerbliche Einkünfte oder ist sie gewerblich geprägt, fehlt die gesetzliche Brücke, die den Anteilserwerb in einen Erwerb der anteiligen Kunstgegenstände umdeutet. Dann trägt das Argument aus § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG nicht mehr, und es bleibt bei der Sichtweise, gegen die sich die Gegenauffassung wendet.

Aus demselben Grund führt der Weg über eine Kapitalgesellschaft nicht zum Ziel. § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG erfasst Personengesellschaften und andere Gesamthandsgemeinschaften, nicht aber den Anteil an einer GmbH. Wer eine Sammlung in eine GmbH einlegt und später Geschäftsanteile überträgt, kann sich auf die transparente Zurechnung nicht stützen. Für die Befreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ist die vermögensverwaltende Personengesellschaft daher die tragfähige Hülle, nicht die Kapitalgesellschaft.

Wie wirkt sich die Befreiung im Anteilsfall rechnerisch aus?

Die folgenden Werte sind eine Annahme zur Veranschaulichung. Eine Familien-GbR hält ausschließlich eine Kunstsammlung mit einem gemeinen Wert von 1.000.000 Euro. Die Voraussetzungen des § 13 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a ErbStG, insbesondere das öffentliche Interesse und die dauerhafte Unrentierlichkeit, sind erfüllt; zu diesen Voraussetzungen im Einzelnen verweisen wir auf die gesonderten Beiträge dieser Reihe. Ein Kind erhält die Hälfte der Anteile.

Über § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG erwirbt das Kind erbschaftsteuerlich nicht einen 50-Prozent-Anteil an der GbR, sondern die anteiligen Wirtschaftsgüter, hier also Kunst im Wert von 500.000 Euro. Auf diesen Betrag wendet sich die Befreiung an. 60 Prozent, also 300.000 Euro, bleiben außer Ansatz; steuerpflichtig sind die verbleibenden 200.000 Euro, bevor persönliche Freibeträge und Tarif greifen. Hielte das Kind seinen Anteil an einer gewerblich geprägten Gesellschaft, stünde der Befreiungsbetrag von 300.000 Euro nach der Gegenauffassung in Frage. Diese Differenz zeigt, warum die Rechtsform der Gesellschaft kein Randdetail ist.

Welche Fehler kosten die Befreiung im GbR-Fall?

Drei Konstellationen treten in der Beratung immer wieder auf:

Gewerbliche Prägung übersehen. Sobald die GbR gewerbliche Einkünfte erzielt oder als gewerblich geprägte Gesellschaft ausgestaltet ist, entfällt die transparente Zurechnung nach § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG. Die Gesellschaft sollte deshalb sauber vermögensverwaltend gehalten und nicht mit operativem Geschäft vermischt werden.

Sammlung in eine Kapitalgesellschaft eingelegt. Der GmbH-Anteil wird von § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG nicht erfasst. Wer die Befreiung des § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG anstrebt, wählt die Personengesellschaft, nicht die Kapitalgesellschaft.

Sachvoraussetzungen der Befreiung vernachlässigt. Die GbR-Hülle ersetzt nicht die materiellen Voraussetzungen. Öffentliches Interesse, Nutzbarmachung für Forschung oder Volksbildung und die Behaltefrist von zehn Jahren müssen unverändert vorliegen. Werden die Gegenstände innerhalb von zehn Jahren veräußert oder entfallen die Voraussetzungen, kommt es auch im Anteilsfall zur Nachversteuerung.

Welche Schritte sichern die Gestaltung ab?

Den Gesellschaftszweck und die tatsächliche Tätigkeit der GbR auf reine Vermögensverwaltung ausrichten und gewerbliche Elemente vermeiden.

Die Befreiungsvoraussetzungen des § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG für die in der GbR gehaltene Sammlung prüfen und dokumentieren, bevor Anteile übertragen werden.

Die Übertragung der Anteile so terminieren und gestalten, dass die Zehnjahresfrist und die übrigen Voraussetzungen über den gesamten Zeitraum eingehalten werden.

Den Streitstand im Hinterkopf behalten: Da die Anwendung auf den vermögensverwaltenden GbR-Anteil bislang nicht höchstrichterlich für § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG geklärt ist, empfiehlt sich bei größeren Sammlungen eine belastbare rechtliche Absicherung der Position.

Rechtsstand: Mai 2026.

Häufige Fragen

Greift die Kunstbefreiung auch, wenn ich nur einen Bruchteil an der GbR übertrage?

Ja. Über § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG gilt der Erwerb des Anteils als Erwerb der anteiligen Wirtschaftsgüter. Die Befreiung wendet sich auf den anteilig erworbenen Kunstwert an, sofern die GbR vermögensverwaltend ist und die Sachvoraussetzungen vorliegen.

Funktioniert das auch mit einer GmbH statt einer GbR?

Nein. § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG erfasst Personengesellschaften und Gesamthandsgemeinschaften, nicht den Anteil an einer Kapitalgesellschaft. Für die Befreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ist die vermögensverwaltende Personengesellschaft die geeignete Struktur.

Ist die Begünstigung des GbR-Anteils gesichert oder umstritten?

Sie ist überzeugend begründet, aber in der Literatur nicht unbestritten. Eine Gegenauffassung stellt auf den Anteil als Erwerbsgegenstand ab. Für § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG fehlt bislang eine höchstrichterliche Klärung dieser konkreten Konstellation, weshalb sich eine sorgfältige Absicherung empfiehlt.

Spielt es eine Rolle, ob die Kunst im Betriebs- oder Privatvermögen liegt?

Für den Befreiungstatbestand selbst nicht. Ob die Gegenstände dem Betriebs- oder Privatvermögen zuzuordnen sind, ist unerheblich, und eine Wertgrenze besteht ebenfalls nicht. Entscheidend ist im GbR-Fall die vermögensverwaltende Natur der Gesellschaft.

Gilt die Zehnjahresfrist auch, wenn ich Anteile statt Werke übertrage?

Ja. Die Befreiung entfällt rückwirkend, wenn die Gegenstände innerhalb von zehn Jahren veräußert werden oder die Voraussetzungen entfallen. Das gilt im Anteilsfall ebenso wie beim direkten Erwerb der Werke.