Zuflussfiktion und Fälligkeit der Tantieme beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer: Wann der Anspruch steuerlich zugreift

Wann fließt eine Tantieme dem Gesellschafter-Geschäftsführer zu?

Allgemeiner Zuflussbegriff: Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht

Die Besteuerung einer Tantieme setzt voraus, dass sie dem Arbeitnehmer als sonstiger Bezug nach § 11 Satz 4 und § 38a Abs. 1 Satz 3 EStG zugeflossen ist. Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung tritt der Zufluss mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ein (BFH v. 28.4.2020 – VI R 44/17). Bei Geldbeträgen ist das in der Regel der Zeitpunkt, in dem der Betrag dem Empfänger bar ausbezahlt oder einem Konto bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben wird (BFH v. 22.2.2018 – VI R 17/16).

Eine bloße Vermögensmehrung durch den Erwerb einer Forderung genügt also gerade nicht. Der Zufluss wird durch tatsächliche Zahlung oder einen der Zahlung wirtschaftlich vergleichbaren Vorgang bewirkt, etwa eine Verrechnung oder eine Gutschrift mit echter Erfüllungswirkung. Verfügungsbeschränkungen sind dabei grundsätzlich unschädlich. Eine zeitliche, persönliche oder sachliche Einschränkung der Verfügungsmacht hindert die Zuordnung zum Inhaber in der Regel nicht. Etwas anderes gilt nur, wenn die Beschränkung in der Sache auf einen Aufschub oder die Nichternstlichkeit der Leistung hinausläuft.

Sonderregel beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer

Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern verschiebt der BFH den Zuflusszeitpunkt nach vorn. Ein Zufluss von Einnahmen kann hier auch ohne Zahlung oder Gutschrift vorliegen (BFH v. 16.11.1993 – VIII R 33/92). Der Grund liegt in der Beherrschungssituation. Wer die GmbH beherrscht, hat es regelmäßig in der Hand, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen. Steuerlich wird ihm deshalb zugemutet, sich Beträge, die fällig sind, auch tatsächlich auszahlen zu lassen oder die Konsequenz der Versteuerung bei Fälligkeit zu tragen.

Daraus folgt eine eigenständige Zuflussfiktion. Eine eindeutige und unbestrittene Forderung gegen die eigene Kapitalgesellschaft fließt dem alleinigen oder beherrschenden Gesellschafter bereits mit ihrer Fälligkeit zu.

Welche Voraussetzungen muss der Tantiemeanspruch erfüllen?

Die Zuflussfiktion greift nur, wenn drei Anforderungen kumulativ erfüllt sind. Hinzu kommt eine vierte Bedingung im Verhältnis zur GmbH.

Eindeutig ist der Anspruch, wenn er auf einer klaren vertraglichen Grundlage beruht. Typischerweise ist das eine Tantiemezusage im Anstellungsvertrag mit bestimmbarer Bemessungsgrundlage und festem Prozentsatz.

Unbestritten ist er, wenn zwischen Gesellschaft und Geschäftsführer weder über das Bestehen noch über die Höhe Streit besteht.

Fällig ist der Anspruch, wenn der Leistungszeitpunkt erreicht ist. Das ist der zentrale Streitpunkt der Praxis und wird gesondert behandelt.

Gewinnminderung bei der GmbH: Die Zuflussfiktion erfasst nach BFH v. 3.2.2011 – VI R 4/10 nur Gehaltsbeträge und sonstige Vergütungen, die die Kapitalgesellschaft den sie beherrschenden Gesellschaftern schuldet und die sich bei der Ermittlung ihres Einkommens ausgewirkt haben.

Die letzte Voraussetzung ist wichtig. Ein Tantiemeanspruch, der nicht tatsächlich fällig war, fällt von vornherein aus der Zuflussfiktion heraus. Eine spätere Berufung auf die BFH-Rechtsprechung scheitert dann an dieser Schwelle.

Wann wird der Tantiemeanspruch fällig?

Regelfall: Feststellung des Jahresabschlusses

Der Anspruch auf eine Gewinntantieme wird grundsätzlich erst mit der Feststellung des Jahresabschlusses fällig (BFH v. 28.4.2020 – VI R 44/17). Erst zu diesem Zeitpunkt steht der Bilanzgewinn fest, an den die Tantieme regelmäßig anknüpft. Ohne festgestellten Jahresabschluss fehlt die Bemessungsgrundlage, der Anspruch ist noch nicht durchsetzbar und damit nicht fällig im Sinne der Zuflussfiktion.

Praktisch heißt das, dass eine im Frühsommer für das Vorjahr festgestellte Tantieme dem beherrschenden GGF im Frühsommer zufließt, auch wenn die Auszahlung erst später oder gar nicht erfolgt. Die Lohnsteuer entsteht in dem Jahr der Feststellung, nicht im Jahr des wirtschaftlichen Verursachungszusammenhangs.

Abweichende Fälligkeit im Anstellungsvertrag

Die Vertragsparteien können eine andere Fälligkeit vereinbaren. Voraussetzung ist nach BFH v. 28.4.2020 – VI R 44/17, dass die abweichende Regelung zivilrechtlich wirksam und fremdüblich getroffen wurde. Beide Anforderungen müssen kumulativ vorliegen.

Zivilrechtliche Wirksamkeit verlangt, dass die Vereinbarung den formellen und materiellen Anforderungen des Gesellschaftsrechts genügt. Bei der Ein-Personen-GmbH und in Selbstkontrahierungslagen müssen insbesondere die formalen Hürden des § 35 Abs. 3 GmbHG (Befreiung von § 181 BGB) gewahrt sein. Fremdüblichkeit bedeutet, dass die Klausel dem Vergleich mit einem fremden Geschäftsführer ohne gesellschaftsrechtliche Bindung standhält. Eine Klausel, die die Fälligkeit ohne sachlichen Grund weit nach hinten schiebt, hält dem Fremdvergleich in der Regel nicht stand.

In der Praxis wird häufig eine Fälligkeit zwei oder drei Monate nach Feststellung des Jahresabschlusses vereinbart, um der Gesellschaft Liquiditätsspielraum zu geben. Auch eine ratierliche Auszahlung kann fremdüblich sein. Wichtig ist, dass die Klausel klar, im Voraus und mit erkennbarem wirtschaftlichem Sinn vereinbart wird.

Späterer Fälligkeitszeitpunkt durch Gewinnverwendungsbeschluss

Eine weitere Ausnahme liegt vor, wenn der Gewinnverwendungsbeschluss einen späteren Fälligkeitszeitpunkt für die Tantieme bestimmt. Dann ist nach BFH v. 17.11.1998 – VIII R 24/98 nicht die Feststellung des Jahresabschlusses, sondern der im Beschluss festgelegte Termin maßgeblich. Diese Konstellation ist eng zu lesen. Der Beschluss muss den Fälligkeitszeitpunkt eindeutig nach hinten verlegen, eine bloße Auszahlungsanweisung genügt nicht.

Wann greift die Zuflussfiktion trotz Fälligkeit nicht?

Die Zuflussfiktion ist keine starre Regel. Sie hat zwei wesentliche Ausnahmen, die die Beherrschungslogik durchbrechen.

Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft

Ist die GmbH zahlungsunfähig, ist ein Zufluss beim beherrschenden Gesellschafter trotz Fälligkeit der Forderung nicht anzunehmen (BFH v. 14.2.1984 – VIII R 221/80; BFH v. 14.6.1985 – VI R 127/81; BFH v. 20.12.2011 – VIII B 46/11). Die Logik ist konsequent. Wer mangels Liquidität gar nichts auszahlen kann, kann auch dem Gesellschafter keinen Vermögensvorteil verschaffen — die Beherrschung über die GmbH nützt insoweit nichts.

Allerdings ist der Begriff der Zahlungsunfähigkeit eng zu fassen. Vorübergehende Zahlungsschwierigkeiten dürfen nicht mit Illiquidität verwechselt werden. Eine Zahlungsunfähigkeit ist regelmäßig zu verneinen, solange kein Insolvenzverfahren eingeleitet wurde (BFH v. 20.12.2011 – VIII B 46/11; BFH v. 8.5.2014 – X B 105/13). Entscheidend ist außerdem die Beschaffbarkeit der Mittel. Kann sich die Gesellschaft die erforderlichen Geldmittel jederzeit beschaffen, etwa durch eine Kreditaufnahme bei der Hausbank oder durch einen Gesellschafterzuschuss, liegt keine Zahlungsunfähigkeit vor (BFH v. 5.10.2004 – VIII R 9/03).

Für die Praxis heißt das, dass eine angespannte Liquidität als solche nicht reicht. Auch ein ausgeschöpfter Kontokorrent ist nicht zwingend Zahlungsunfähigkeit, solange Refinanzierungsoptionen tatsächlich offenstehen. Wer sich auf Zahlungsunfähigkeit beruft, muss die Krise konkret belegen.

Leistungsverweigerungsrecht der Gesellschaft

Steht der Gesellschaft ein Leistungsverweigerungsrecht zu, ist ebenfalls kein Zufluss anzunehmen (BFH v. 16.11.1993 – VIII R 33/92). Anwendungsfälle sind etwa Einreden aus § 320 BGB (nicht erfüllter Vertrag) oder § 273 BGB (Zurückbehaltungsrecht). Auch hier gilt die Beherrschungslogik. Wenn die GmbH die Auszahlung berechtigt verweigern darf, kann der beherrschende Gesellschafter sie eben nicht einfordern. Der Anspruch ist zwar entstanden, aber gerade nicht durchsetzbar.

Was bedeutet das in der Beratungspraxis?

Aus der Zuflussfiktion folgen drei Linien, die den Anstellungsvertrag und die laufende Gestaltung prägen.

Erstens steuert der Anstellungsvertrag den Zuflusszeitpunkt. Eine sauber formulierte Fälligkeitsklausel verschiebt den Zufluss um Monate und kann Lohnsteuerbelastungen in das Folgejahr verlagern. Voraussetzung bleibt, dass die Klausel zivilrechtlich wirksam und fremdüblich ist.

Zweitens trennt die Rechtsprechung die Frage des Zuflusses sauber von der Frage einer verdeckten Gewinnausschüttung. Wird eine klar und eindeutig vereinbarte Gewinntantieme an einen beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer nicht bereits bei Fälligkeit ausgezahlt, führt dies nicht notwendigerweise zu einer vGA. Verspätete Zahlung und Zuflussfiktion sind zwei getrennte Themenkreise.

Drittens bleibt der rechtzeitige Verzicht auf die Tantiemezusage eine Gestaltungsoption. Wer schon vor der Entstehung des Tantiemeanspruchs auf die Zusage verzichtet, vermeidet die Zuflussfiktion vollständig — die Frage nach Fälligkeit und Auszahlung stellt sich dann gar nicht erst. Die Voraussetzungen eines solchen Verzichts und die Abgrenzung zum Verzicht nach Entstehung des Anspruchs behandelt der zugehörige Artikel zur verdeckten Einlage durch Forderungsverzicht.

Rechtsstand: Mai 2026

Häufige Fragen

Welche Voraussetzungen muss ein Tantiemeanspruch erfüllen, damit er beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer schon mit Fälligkeit als zugeflossen gilt?

Der Anspruch muss eindeutig, unbestritten und fällig sein. Außerdem muss er sich beim Einkommen der GmbH ausgewirkt haben, also gewinnmindernd berücksichtigt worden sein.

Wann ist eine Gewinntantieme grundsätzlich fällig?

Mit der Feststellung des Jahresabschlusses (BFH v. 28.4.2020 – VI R 44/17), sofern der Anstellungsvertrag nicht zivilrechtlich wirksam und fremdüblich eine andere Fälligkeit regelt.

Kann die Fälligkeit im Anstellungsvertrag verschoben werden?

Ja, die Vertragsparteien können eine andere Fälligkeit vereinbaren, etwa zwei oder drei Monate nach Feststellung des Jahresabschlusses. Die Klausel muss zivilrechtlich wirksam sein und einem Fremdvergleich standhalten.

Was gilt, wenn die GmbH zahlungsunfähig ist?

Bei Zahlungsunfähigkeit greift die Zuflussfiktion nicht. Vorübergehende Zahlungsschwierigkeiten reichen aber nicht aus; regelmäßig wird Zahlungsunfähigkeit erst mit Eröffnung eines Insolvenzverfahrens angenommen. Kann sich die Gesellschaft die Mittel jederzeit beschaffen, liegt keine Zahlungsunfähigkeit vor.

Führt eine verspätete Auszahlung der Tantieme automatisch zu einer verdeckten Gewinnausschüttung?

Nein. Bleibt die Auszahlung einer klar vereinbarten Tantieme aus, ist das nicht ohne weiteres eine vGA. Die Zuflussfiktion und die vGA-Prüfung sind getrennte Themen.

Welche Rolle spielt der Gewinnverwendungsbeschluss?

Wird im Gewinnverwendungsbeschluss ein späterer Fälligkeitszeitpunkt bestimmt, ist dieser für den Zufluss maßgeblich (BFH v. 17.11.1998 – VIII R 24/98). Die Verschiebung muss aus dem Beschluss eindeutig hervorgehen.